稅收案例

某建筑企業(yè)2010年2月承接了一房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的主體建造工程，合同總造價(jià)1億元，合同工期為2年。企業(yè)當(dāng)年開(kāi)具建安發(fā)票收取價(jià)款4000萬(wàn)元并記入“營(yíng)業(yè)收入”，實(shí)際發(fā)生各項(xiàng)工程成本、費(fèi)用、稅金及附加等共計(jì)4870萬(wàn)元，企業(yè)在年度所得稅匯算申報(bào)時(shí)，計(jì)稅所得額為虧損870萬(wàn)元。2011年8月，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅檢查過(guò)程中，通過(guò)對(duì)該企業(yè)工程部與項(xiàng)目業(yè)主單位共同確認(rèn)的工程施工情況表核實(shí)，該工程的完工進(jìn)度已達(dá)到50%。對(duì)此，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)作出了調(diào)整計(jì)稅收入、補(bǔ)繳各項(xiàng)稅款并依法加收滯納金的決定。企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人在陳述中認(rèn)為，由于沒(méi)有收到款項(xiàng)，因而沒(méi)有確認(rèn)為計(jì)稅收入。

法理分析

關(guān)于建筑企業(yè)計(jì)稅收入的確認(rèn)問(wèn)題，有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)范性文件中都有明確規(guī)定。

營(yíng)業(yè)稅暫行條例第十二條規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。從實(shí)際征管來(lái)看，建筑企業(yè)所簽訂的建造合同，在價(jià)款支付方面，大多是按工程進(jìn)度付款。筆者認(rèn)為，只要雙方確認(rèn)了工程進(jìn)度情況，就屬于上述規(guī)定的情形，應(yīng)當(dāng)按期確認(rèn)為計(jì)稅收入。

企業(yè)所得稅法第二十一條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計(jì)算。企業(yè)財(cái)務(wù)核算上注重謹(jǐn)慎性原則，而稅收法律法規(guī)上堅(jiān)持的是權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。即屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。因此，建筑企業(yè)必須嚴(yán)格依照稅收法律和行政法規(guī)的規(guī)定確認(rèn)計(jì)稅收入，不能人為地想當(dāng)然進(jìn)行處理。

企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十三條第二款規(guī)定，企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。同時(shí)，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）第二條規(guī)定，企業(yè)在各個(gè)納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)采用完工進(jìn)度（完工百分比）法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

 在每年的企業(yè)所得稅匯算清繳工作中，建筑企業(yè)計(jì)稅收入的確定上存在不少問(wèn)題。不少中小型企業(yè)都不嚴(yán)格按照企業(yè)所得稅法和有關(guān)行政法規(guī)、部門規(guī)章關(guān)于收入確認(rèn)的原則來(lái)處理，造成了納稅申報(bào)不實(shí)。一是不按建造工程的完工進(jìn)度或完成的工作量來(lái)確認(rèn)計(jì)稅收入，而是按是否實(shí)際收到款項(xiàng)來(lái)確認(rèn)收入；二是對(duì)建造完工并投入使用的項(xiàng)目，按照合同約定而扣留的質(zhì)量保證金，既不掛賬，也不作收入處理；三是對(duì)建造完工并投入使用的項(xiàng)目，長(zhǎng)期不辦理工程決算，影響計(jì)稅收入的正確核算。

通過(guò)上述法理分析，建筑企業(yè)按工程進(jìn)度或完成的工作量來(lái)確認(rèn)計(jì)稅收入是一個(gè)最重要、最基本的稅收處理原則。在實(shí)際征管工作中，不管工程持續(xù)期是否超過(guò)12個(gè)月，只要跨過(guò)1個(gè)納稅年度的，建筑企業(yè)均應(yīng)在年末根據(jù)完工進(jìn)度確認(rèn)該年度的計(jì)稅收入，依法申報(bào)納稅。否則，補(bǔ)稅、罰款、加收滯納金等法律責(zé)任對(duì)建筑企業(yè)來(lái)講只是時(shí)間問(wèn)題，這樣的涉稅風(fēng)險(xiǎn)必須關(guān)注。

征管建議

建筑企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)多，這給基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的日常稅收征管帶來(lái)了一定的難度，也給企業(yè)埋下了不少稅務(wù)法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，必須引起稅企雙方高度重視。從稅收征管的角度來(lái)說(shuō)，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須加強(qiáng)以下幾個(gè)方面的管理。

第一，建立合同登記備案制度。建立合同登記備案制度對(duì)于強(qiáng)化稅收征管十分必要，一方面可以掌握建筑企業(yè)的工程量，另一方面也可以清楚地了解企業(yè)稅源增減變化狀況。

第二，進(jìn)一步加強(qiáng)發(fā)票管理，搞好跟蹤比對(duì)。強(qiáng)化對(duì)付款單位的核查比對(duì)，一方面驗(yàn)證發(fā)票填開(kāi)的真實(shí)性，另一方面通過(guò)與合同、工程進(jìn)度的核查，核實(shí)計(jì)稅收入確認(rèn)的準(zhǔn)確性，做到管理與征收到位。

第三，嚴(yán)格執(zhí)行外出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)稅收管理證明制度。經(jīng)營(yíng)地稅務(wù)機(jī)關(guān)和注冊(cè)地稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)協(xié)調(diào)配合，嚴(yán)格按照規(guī)定開(kāi)具、繳銷外出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)稅收管理證明，真正形成齊抓共管的合力，避免征管漏洞，強(qiáng)化監(jiān)管力度，保證稅收政策落實(shí)到位，管理到位。

第四，加強(qiáng)納稅輔導(dǎo)和日常檢查。根據(jù)建筑企業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)和涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)納稅輔導(dǎo)和日常檢查工作，對(duì)違法違規(guī)行為要依法處理，進(jìn)一步提高納稅申報(bào)質(zhì)量和財(cái)務(wù)核算水平。同時(shí)，要采取各種方法和途徑，加強(qiáng)涉稅知識(shí)和涉稅風(fēng)險(xiǎn)的教育培訓(xùn)，努力提高納稅企業(yè)對(duì)稅法的自覺(jué)遵從度。