稅收強制執(zhí)法界限到底在哪里？

——更新時間：2015-09-10 11:58:28 點擊率: 2352

行政強制法對行政強制措施和行政強制執(zhí)行做出了明確界定，而稅收征管法第四十條規(guī)定的扣押、查封、依法拍賣或者變賣商品、貨物或者其他財產(chǎn)的強制執(zhí)行措施中，同時包含了行政強制措施和行政強制執(zhí)行兩種情形。這給基層實際執(zhí)法帶來一些困惑。　　
　　A縣國稅局最近辦理一樁棘手的強制執(zhí)行案件，過程頗為曲折，雖然最終達到了追征欠稅的目的，但有關(guān)困惑和執(zhí)法風險依然存在，值得探討。　　
　　國稅局請公安局協(xié)助強制執(zhí)行引爭議 　　
　　今年6月中旬，A縣國稅局個體稅源管理科準備依法對B某采取“扣押商品，依法拍賣，以拍賣所得抵繳稅款”的措施。B某為A縣C專業(yè)市場的個體納稅人，長期欠稅，被稅務(wù)人員多次催繳，但其一直不予理會。　　
　　考慮到C專業(yè)市場欠稅人多達幾十戶，在對B某實施扣押措施的過程中很可能出現(xiàn)搶奪等現(xiàn)象，A縣國稅局請求A縣公安局予以現(xiàn)場協(xié)助。A縣公安局卻沒有立即應(yīng)允，表示公安機關(guān)出動警力協(xié)助行政機關(guān)的前提是，行政機關(guān)的執(zhí)法行為必須完全合法。　　
　　為說明此次行動的合法性，A縣國稅局將稅收征管法有關(guān)規(guī)定和一系列文書提供給A縣公安局法制科審查。　　
　　接到資料，公安局法制科審查人員提出一個問題：根據(jù)2011年6月30日頒布的行政強制法，行政強制措施和行政強制執(zhí)行是有區(qū)別的。該法第二條規(guī)定，行政強制包括行政強制措施和行政強制執(zhí)行。行政強制措施，是指行政機關(guān)在行政管理過程中，為制止違法行為、防止證據(jù)損毀、避免危害發(fā)生、控制危險擴大等情形，依法對公民的人身自由實施暫時性限制，或者對公民、法人或者其他組織的財物實施暫時性控制的行為。行政強制執(zhí)行，是指行政機關(guān)或者行政機關(guān)申請人民法院，對不履行行政決定的公民、法人或者其他組織，依法強制履行義務(wù)的行為。那么，稅收征管法第四十條提到的“強制執(zhí)行措施”一詞，到底是指“強制措施”還是“強制執(zhí)行”？　　
　　國稅人員回答：“從行政強制法第二條的定義分析，稅收強制執(zhí)行措施應(yīng)理解為行政強制執(zhí)行?！?nbsp; 　　
　　法制科人員又提出：“你局的執(zhí)法依據(jù)是稅收征管法第四十條第二項‘扣押、查封、依法拍賣或者變賣其價值相當于應(yīng)納稅款的商品、貨物或者其他財產(chǎn)，以拍賣或者變賣所得抵繳稅款’。就本次執(zhí)法而言，如果你局扣押商品當場拍賣并以拍賣所得抵繳稅款，那這一系列行為是行政強制執(zhí)行?？墒?，如果你局扣押商品，在準備拍賣的過程中B某主動繳納了稅款，則拍賣不再進行。此時你局前期扣押商品的行為是何性質(zhì)？”

行政強制法對行政強制措施和行政強制執(zhí)行做出了明確界定，而稅收征管法第四十條規(guī)定的扣押、查封、依法拍賣或者變賣商品、貨物或者其他財產(chǎn)的強制執(zhí)行措施中，同時包含了行政強制措施和行政強制執(zhí)行兩種情形。這給基層實際執(zhí)法帶來一些困惑。　　
　　A縣國稅局最近辦理一樁棘手的強制執(zhí)行案件，過程頗為曲折，雖然最終達到了追征欠稅的目的，但有關(guān)困惑和執(zhí)法風險依然存在，值得探討。　　
　　國稅人員答復(fù)：“依照行政強制法第二條的定義，我局前期扣押商品的行為應(yīng)屬于行政強制措施?！?nbsp; 　　
　　法制科人員指著A縣國稅局提供的擬采用的《稅收強制執(zhí)行決定書（拍賣/變賣適用）》說：“這份文書在扣押商品之前就要送達B某，如果出現(xiàn)B某事后主動繳稅的情況，這份文書就是錯誤的。因為你局采取了行政強制措施，用的卻是行政強制執(zhí)行文書。文書雖注明‘拍賣/變賣適用’，但你們前期的行為僅僅是扣押。你局的執(zhí)法完全合法，我們才能對妨礙你們執(zhí)法的人員采取拘留等措施。” 　　
　　稅警雙方努力以變通的方式達成一致 　　
　　對于公安局的意見，A縣國稅局內(nèi)部莫衷一是。　　
　　有的說，如果行動僅是扣押商品，那就屬于稅收保全措施，應(yīng)使用《稅收保全措施決定書（扣押適用）》?？墒牵鶕?jù)稅收征管法第三十八條規(guī)定，稅收保全措施的應(yīng)用時點是在納稅期之前，而B某是超過了納稅期仍不繳納稅款，不符合相關(guān)法定條件。有的說，可否依據(jù)稅收征管法第三十七條規(guī)定按稅收保全措施處理。但這一說法馬上遭到反對，理由是該條款僅對未按規(guī)定辦理稅務(wù)登記和臨時從事經(jīng)營的納稅人適用，而B某已辦理稅務(wù)登記，也非臨時經(jīng)營業(yè)戶，不符合相關(guān)條件。　　
　　經(jīng)協(xié)商，A縣國稅局最終與公安局達成以下共識：稅收征管法第四十條第二項措施，即“扣押、查封、依法拍賣或者變賣其價值相當于應(yīng)納稅款的商品、貨物或者其他財產(chǎn)，以拍賣或者變賣所得抵繳稅款”，實際上是把行政強制措施和行政強制執(zhí)行連接在一起的執(zhí)法行為。在扣押商品時，國稅局比照《稅收保全措施決定書（扣押適用）》的格式，出具《扣押商品決定書》，但依據(jù)要改為稅收征管法第四十條，以避開稅收保全措施的提法。若B某在此之后仍不繳納稅款，則國稅局在拍賣或變賣B某商品之前再向其下達《稅收強制執(zhí)行決定書（拍賣/變賣適用）》。　　
　　不久，A縣國稅局依法扣押B某的商品，現(xiàn)場果然出現(xiàn)其他業(yè)戶出來謾罵、推搡執(zhí)法稅務(wù)人員和搶奪貨物的情況，甚至有人躺在拉運貨物的汽車前阻攔執(zhí)法。但在A縣公安局的協(xié)助下，B某的商品被成功扣押。　　
　　次日，A縣國稅局執(zhí)法人員就一些人妨礙執(zhí)法的行為到A縣公安局報案，并提供了現(xiàn)場錄像。第三天，B某主動到A縣國稅局繳納了所欠稅款以及滯納金。兩周后，A縣公安局對妨礙執(zhí)法的6名人員行政拘留，并處以罰款。　　
　　此后，C專業(yè)市場的稅收秩序明顯趨向好轉(zhuǎn)。　　
　　修訂現(xiàn)行征管法才能避免類似的爭議 　　
　　雖然針對B某的強制執(zhí)行案件最終圓滿了結(jié)，但其中反映出來的稅收執(zhí)法風險依然存在，亟待排除。　　
　　筆者研究認為，現(xiàn)行稅收征管法已經(jīng)施行14年，相關(guān)條款已經(jīng)與征管實踐、其他法律產(chǎn)生諸多不協(xié)調(diào)之處。以稅收征管法第四十條為例，其第一項強制執(zhí)行措施（書面通知欠稅納稅人或未及時扣繳稅義務(wù)人的開戶銀行或者其他金融機構(gòu)從其存款中扣繳稅款），前提是要保證被執(zhí)行人的存款賬戶中有足夠的資金。可是稅收征管法第四十條第一項只提扣繳不提凍結(jié)。以現(xiàn)在方便快捷的電子轉(zhuǎn)賬速度，即便是稅務(wù)機關(guān)掌握了被執(zhí)行人的存款賬戶，如果不能實施有效凍結(jié)，也只能眼睜睜地看著被執(zhí)行人的賬戶資金在幾分鐘之內(nèi)被轉(zhuǎn)走。然而，要實施凍結(jié)存款措施，性質(zhì)又變成了稅收保全，而當時狀況卻不符合稅收保全的法定條件。　　
　　可喜的是，稅收征管法修訂草案（征求意見稿）已經(jīng)注意到這一點，將原規(guī)定“書面通知其開戶銀行或者其他金融機構(gòu)從其存款中扣繳稅款”修改為“書面通知其開戶銀行或者其他金融機構(gòu)劃撥其存款、匯款至繳清稅款為止”,增強了該項措施的可操作性。　　
　　然而，稅收征管法修訂草案對第二項強制執(zhí)行措施依然未做改動，顯然未曾顧慮到征管實際的多樣性。要知道，稅收征管法第四十條規(guī)定的第二項強制執(zhí)行措施與第一項強制執(zhí)行措施明顯不同，“扣押、查封、依法拍賣或者變賣”是一系列行為而非一個行為，不可能在一個時點完成。上述案例中，A縣國稅局與公安局溝通協(xié)調(diào)后所采取的辦法，畢竟只能算是權(quán)宜之策。　　
　　筆者以為，如果要避免在今后的實際工作中出現(xiàn)類似的爭議，稅收征管法應(yīng)參照行政強制法的有關(guān)規(guī)定，厘清行政強制措施和行政強制執(zhí)行的界限，考慮到征管實踐中可能出現(xiàn)的狀況，分階段表述，以增強強制措施實施過程的可控性和可行性，降低執(zhí)法風險。