增值稅轉(zhuǎn)型背景下的企業(yè)納稅籌劃
——更新時(shí)間：2010-01-29 05:05:46 點(diǎn)擊率: 3695
一、增值稅轉(zhuǎn)型改革方案
1.固定資產(chǎn)方面。我國(guó)此次增值稅轉(zhuǎn)型改革方案為：自2009年1月1日起，在維持現(xiàn)行增值稅稅率不變的前提下，允許全國(guó)范圍內(nèi)（不分地區(qū)和行業(yè)）的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購(gòu)進(jìn)設(shè)備所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。此項(xiàng)改革方案實(shí)施后，在節(jié)稅效應(yīng)的影響下，企業(yè)將有更充足的動(dòng)力構(gòu)建基礎(chǔ)設(shè)施、改善生產(chǎn)條件、提高經(jīng)營(yíng)水平、增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力。同時(shí)，大量基礎(chǔ)設(shè)施的構(gòu)建導(dǎo)致固定資產(chǎn)的市場(chǎng)需求增加，從而拉動(dòng)制造型企業(yè)的發(fā)展，對(duì)于刺激經(jīng)濟(jì)、促進(jìn)就業(yè)等有著積極作用。
2.進(jìn)口設(shè)備方面。此次增值稅轉(zhuǎn)型改革方案取消了進(jìn)口設(shè)備增值稅的免稅政策，消除了購(gòu)買和使用國(guó)內(nèi)外設(shè)備在增值稅納稅方面的差異。這種“公平”的、“一視同仁”的做法，實(shí)質(zhì)上為我國(guó)制造業(yè)的發(fā)展提供了良好的下游客戶基礎(chǔ)。
3.外商投資企業(yè)方面。增值稅轉(zhuǎn)型改革方案還取消了外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。這一政策的實(shí)行將大大有利于本國(guó)企業(yè)的自主創(chuàng)新、設(shè)備國(guó)產(chǎn)化和我國(guó)裝備制造業(yè)的振興。
上述三種措施的綜合效果，消除了因企業(yè)性質(zhì)與固定資產(chǎn)來源不同而造成的稅收政策差異，使本國(guó)企業(yè)與外資企業(yè)、國(guó)產(chǎn)設(shè)備與進(jìn)口設(shè)備在稅收方面處于同一起跑線，大大促進(jìn)了本國(guó)企業(yè)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。此外，鑒于我國(guó)市場(chǎng)原材料、人力資源等成本相對(duì)較低，我國(guó)企業(yè)生產(chǎn)制造水平日益提高，國(guó)產(chǎn)設(shè)備比進(jìn)口設(shè)備更具有價(jià)格等方面的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。上述改革措施還將大大刺激我國(guó)生產(chǎn)制造型企業(yè)產(chǎn)品需求量的增多，為擴(kuò)大內(nèi)需提供了一定的稅收政策支持。
4.小規(guī)模納稅人方面。此次增值稅轉(zhuǎn)型改革方案將小規(guī)模納稅人征收率從6%（工業(yè)企業(yè)）與4%（商業(yè)企業(yè)）統(tǒng)一調(diào)減至3%.該項(xiàng)措施為減輕小規(guī)模企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)負(fù)擔(dān)、降低營(yíng)運(yùn)成本、增大利潤(rùn)空間、增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力起到重要作用，大大鼓勵(lì)與扶持了為數(shù)眾多的中小企業(yè)的發(fā)展，同時(shí)為勞動(dòng)力富足的我國(guó)人才市場(chǎng)創(chuàng)造了大量就業(yè)機(jī)會(huì)。
5.礦產(chǎn)品增值稅方面。除了上述減少稅收與降低稅率的鼓勵(lì)措施，增值稅轉(zhuǎn)型改革方案還提出了一項(xiàng)旨在調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的提升稅率措施，即將礦產(chǎn)品增值稅稅率從13%恢復(fù)到17%.這一稅率的提升，體現(xiàn)出國(guó)家貫徹科學(xué)發(fā)展觀、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、走可持續(xù)發(fā)展道路的決心。此項(xiàng)措施的實(shí)施，增加了礦產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本，考驗(yàn)了該行業(yè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)實(shí)力，達(dá)到淘汰一批經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不佳、管理不善、實(shí)力不強(qiáng)的中小型礦產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)企業(yè)的目的，從而從稅收的角度為全社會(huì)的資源節(jié)約與持續(xù)發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整與升級(jí)提供政策支持。
二、增值稅轉(zhuǎn)型下的企業(yè)納稅籌劃
?。ㄒ唬┘{稅人性質(zhì)
由于不同類別納稅人所適用的稅率和征收方法不同，納稅人可根據(jù)自己的具體情況在一般納稅人或小規(guī)模納稅人、增值稅納稅人或營(yíng)業(yè)稅納稅人之間進(jìn)行籌劃與安排。
1.一般納稅人與小規(guī)模納稅人。在進(jìn)行一般納稅人或小規(guī)模納稅人身份選擇時(shí)，通常可采用無差別平衡點(diǎn)增值率判別法與無差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法兩種方法來判別究竟哪種納稅人身份更能實(shí)現(xiàn)“節(jié)稅”目的。
?。?）無差別平衡點(diǎn)增值率判別法。無差別平衡點(diǎn)增值率是指企業(yè)產(chǎn)品的增值率達(dá)到某一數(shù)值時(shí)，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)相等。從兩種增值稅納稅人的計(jì)稅原理來看，一般納稅人的增值稅是以增值額為計(jì)算基礎(chǔ)，而小規(guī)模納稅人的增值稅是以不含稅收入作為計(jì)算基礎(chǔ)。因此，無差別平衡點(diǎn)增值率的計(jì)算公式為：一般納稅人應(yīng)納增值稅額＝小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅額。即：銷售額×增值稅稅率×無差別平衡點(diǎn)增值率＝銷售額×征收率；無差別平衡點(diǎn)增值率＝征收率／增值稅稅率。
（2）無差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法。從另一個(gè)角度來看，一般納稅人稅負(fù)的高低取決于可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的多少。無差別平衡點(diǎn)抵扣率是指當(dāng)一般納稅人的抵扣額占銷售額的比重（抵扣率）達(dá)到某一數(shù)值時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相等。因此，無差別平衡點(diǎn)抵扣率的計(jì)算公式為：增值率＝1－抵扣率，無差別平衡點(diǎn)抵扣率＝1－征收率／增值稅稅率。
在增值稅轉(zhuǎn)型改革方案出臺(tái)后，由于小規(guī)模納稅人的征收率發(fā)生了變化，因此各類型企業(yè)的無差別平衡點(diǎn)增值率與無差別平衡點(diǎn)抵扣率的數(shù)值也發(fā)生了相應(yīng)變化。具體數(shù)據(jù)如表1所示：
表1各類型企業(yè)無差別平衡點(diǎn)增值率與無差別平衡點(diǎn)抵扣率數(shù)值
一般納稅人 小規(guī)模納稅人 無差別平衡點(diǎn) 無差別平衡點(diǎn)
增值率 抵扣率
17% 3% 17.65% 82.35%
13% 3% 23.08% 76.92%
從表1可知，當(dāng)企業(yè)銷售的是普通產(chǎn)品時(shí)，若其產(chǎn)品的增值率為17.65%，則無論是作為一般納稅人還是作為小規(guī)模納稅人，應(yīng)納增值稅額是相同的；若其增值率大于17.65%，則小規(guī)模納稅人的稅負(fù)低于一般納稅人的；反之，則一般納稅人的稅負(fù)較低。當(dāng)企業(yè)銷售糧食、食用植物油、自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、液化氣、天然氣、沼氣、圖書、報(bào)紙、雜志、飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜、農(nóng)產(chǎn)品等（以下簡(jiǎn)稱“特殊產(chǎn)品”）時(shí)，若其產(chǎn)品的增值率為23.08%，則無論是作為一般納稅人還是作為小規(guī)模納稅人，應(yīng)納增值稅額是相同的；若其增值率大于23.08%，則小規(guī)模納稅人的稅負(fù)低于一般納稅人的；反之，則一般納稅人的稅負(fù)較輕。由于小規(guī)模納稅人稅率的降低，無差別平衡點(diǎn)增值率也隨之下降，即小規(guī)模納稅人的產(chǎn)品增值率一旦高于平衡點(diǎn)，其增值率越大則相對(duì)于一般納稅人而言在稅收方面享受的“節(jié)稅”利益也就越多，從而從另一個(gè)方面體現(xiàn)了稅收政策對(duì)小規(guī)模納稅人的優(yōu)惠與支持。
同時(shí)，當(dāng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)普通產(chǎn)品，若其增值稅的抵扣率為82.35%，則無論是作為一般納稅人還是作為小規(guī)模納稅人，應(yīng)納增值稅額是相同的；若本期的抵扣率低于82.35%，則小規(guī)模納稅人的稅負(fù)低于一般納稅人的；若本期的抵扣率高于82.35%，則小規(guī)模納稅人的稅負(fù)高于一般納稅人的。同理，經(jīng)過計(jì)算，對(duì)于經(jīng)營(yíng)特殊產(chǎn)品的企業(yè)，無差別平衡點(diǎn)抵扣率為76.92%，相應(yīng)含義在此不作贅述。這便意味著從抵扣率的角度看，一般納稅人要想獲得更多的“節(jié)稅”利益，則需提高自身的抵扣率。而此次增值稅轉(zhuǎn)型改革方案中對(duì)于固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)時(shí)可享有的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣政策，便為提高企業(yè)的抵扣率提供了一條有效途徑，從而鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施的構(gòu)建等投資活動(dòng)。
所以，在一般納稅人與小規(guī)模納稅人的選擇上，企業(yè)應(yīng)綜合考慮自身經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)，針對(duì)銷售產(chǎn)品的增值率、購(gòu)進(jìn)資產(chǎn)的可抵扣稅額數(shù)量等情況，在遵循法律規(guī)定的前提下，對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)進(jìn)行適當(dāng)?shù)暮喜⒒蚍至?，選擇相應(yīng)的納稅人身份。
2.增值稅納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人。當(dāng)納稅人有兼營(yíng)和混合銷售等行為時(shí)，則應(yīng)考慮在增值稅納稅人和營(yíng)業(yè)稅納稅人之問進(jìn)行選擇。此次增值稅轉(zhuǎn)型改革方案調(diào)低了小規(guī)模納稅人的稅率，因此在小規(guī)模納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人的選擇上與以前有所不同。鑒于增值稅轉(zhuǎn)型改革后小規(guī)模納稅人增值稅征收率比營(yíng)業(yè)稅稅率低，所以從事兼營(yíng)或混合銷售等業(yè)務(wù)的小規(guī)模納稅人可選擇不分開核算，可將稅率控制在3%的最低水平。
當(dāng)然，需要強(qiáng)調(diào)的是，無論選擇哪種身份進(jìn)行納稅籌劃，最根本與最關(guān)鍵的是要以我國(guó)稅法為基礎(chǔ)，應(yīng)取得國(guó)家稅務(wù)總局所屬稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)于相關(guān)納稅人身份的認(rèn)定。
?。ǘ┯?jì)稅依據(jù)
增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)的物資其增值稅不能進(jìn)行抵扣（或只能抵扣3%），為了彌補(bǔ)因不能取得增值稅專用發(fā)票而產(chǎn)生的損失，必然要求小規(guī)模納稅人在價(jià)格上給予一定程度的優(yōu)惠。而優(yōu)惠的幅度則由價(jià)格折讓臨界點(diǎn)來決定，即在分別選擇一般納稅人與小規(guī)模納稅人為供應(yīng)商的情況下購(gòu)貨企業(yè)銷售該批貨物后所獲得的凈利潤(rùn)相等時(shí)兩供應(yīng)商的價(jià)格關(guān)系。
假設(shè)以一般納稅人為供應(yīng)商時(shí)，其含稅進(jìn)價(jià)為A；而以小規(guī)模納稅人為供應(yīng)商時(shí)，其含稅進(jìn)價(jià)為B.則有：{銷售額－A／（1＋增值稅稅率）－[銷售額×增值稅稅率－A／（1＋增值稅稅率）×增值稅稅率]×（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率＋教育費(fèi)附加征收率）}×（1－所得稅稅率）＝{銷售額－B／（1＋征收率）－[銷售額×增值稅稅率－B／（1＋征收率）×征收率]×（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率＋教育費(fèi)附加征收率）}×（1－所得稅稅率）。
當(dāng)城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%，教育費(fèi)附加征收率為3%時(shí)，價(jià)格折讓臨界點(diǎn)的情況如表2所示：
表2 各類型企業(yè)價(jià)格折讓臨界點(diǎn)數(shù)值
一般納稅人 小規(guī)模納稅人 價(jià)格折讓臨界點(diǎn)
17% 3% 86.080%
13% 3% 90.33%
由表2可知，若購(gòu)進(jìn)的貨物非特殊產(chǎn)品，當(dāng)小規(guī)模納稅人供應(yīng)商的價(jià)格為一般納稅人供應(yīng)商的86.80%時(shí)，即價(jià)格折讓幅度為86.80%時(shí)，無論從哪一方進(jìn)貨，企業(yè)所取得的收益相等。同理，若購(gòu)進(jìn)的貨物為特殊產(chǎn)品，則當(dāng)小規(guī)模納稅人供應(yīng)商的價(jià)格為一般納稅人供應(yīng)商的90.33%時(shí)，即價(jià)格折讓幅度為90.33%時(shí)，無論從哪一方進(jìn)貨，企業(yè)所取得的收益相等。
對(duì)于供應(yīng)商而言，由于稅率的調(diào)整，此價(jià)格折讓臨界點(diǎn)比增值稅轉(zhuǎn)型改革前的數(shù)值均有所下調(diào)，這便意味著小規(guī)模納稅人若要在競(jìng)爭(zhēng)中取勝，價(jià)格因素成為更為敏感的因素。因此，小規(guī)模納稅人在自身征收率下調(diào)的同時(shí)應(yīng)注意價(jià)格折讓臨界點(diǎn)的相應(yīng)變化，增強(qiáng)成本控制，擴(kuò)大市場(chǎng)份額，從而在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中取勝。
對(duì)于購(gòu)貨企業(yè)來說，在選擇供應(yīng)商時(shí)，應(yīng)詳細(xì)比較各類型供應(yīng)商的產(chǎn)品價(jià)格與質(zhì)量，結(jié)合價(jià)格折讓臨界點(diǎn)的數(shù)值，合理選擇供應(yīng)商，從而降低成本、提高利潤(rùn)空間，使自身利益最大化。
?。ㄈ┒惵?BR> 增值稅轉(zhuǎn)型改革后，企業(yè)所適用的增值稅稅率僅為3檔，即從事非特殊產(chǎn)品（包含礦產(chǎn)品）經(jīng)營(yíng)銷售的一般納稅人為17%、從事特殊產(chǎn)品（不含礦產(chǎn)品）經(jīng)營(yíng)銷售的一般納稅人為13%、小規(guī)模納稅人為3%.企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，按照稅務(wù)部門的規(guī)定適用相應(yīng)稅率。而從事礦產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)的企業(yè)應(yīng)注重稅率調(diào)高后對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本的影響，及時(shí)對(duì)經(jīng)營(yíng)策略進(jìn)行調(diào)整，防止與減輕因稅率變動(dòng)而對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)造成的不利影響。同時(shí)，小規(guī)模納稅人應(yīng)抓住此次減稅的大好時(shí)機(jī)，配合稅收優(yōu)惠政策，制定相應(yīng)的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，大力拓展經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，增強(qiáng)自身實(shí)力，進(jìn)一步提高企業(yè)的盈利能力。
（四）退稅政策
由于實(shí)行了購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的可抵扣政策、取消了進(jìn)口設(shè)備的免稅政策與外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策，企業(yè)應(yīng)重新估計(jì)采購(gòu)對(duì)象及其所帶來的相應(yīng)稅收優(yōu)惠，并綜合考慮采購(gòu)成本、商品質(zhì)量等因素，使企業(yè)以最低的投入獲得最大的收益。
