納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)按照《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第六條及《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，分別核算其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，根據(jù)其建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)分別核定其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額。

　　例如，塑鋼門窗生產(chǎn)企業(yè)為房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目供應(yīng)并安裝門窗，在一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)當(dāng)中就會(huì)涉及到兩個(gè)稅種的計(jì)算繳納問(wèn)題，相應(yīng)按照分稅制的要求，就要分別向國(guó)稅、地稅主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅業(yè)務(wù)。如果納稅人分別核算了其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，但不具有公允性或者沒(méi)有分別核算，則會(huì)有兩個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行核定納稅。核定額高低主動(dòng)權(quán)不在于納稅企業(yè)，難免陷入被動(dòng)局面。

　　近日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布第23號(hào)公告《關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)有關(guān)稅收問(wèn)題的公告》，規(guī)定自2011年5月1日起，納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，須向建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的本納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人的證明。建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人持有的證明，按本公告有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收營(yíng)業(yè)稅。

　　以上規(guī)定與《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2002]117號(hào)）第四條從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人納稅人規(guī)定基本一致，“納稅人銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)向營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)局提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)家稅務(wù)局出具的納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人的證明，營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)局根據(jù)納稅人持有的證明按本通知的有關(guān)規(guī)定征收營(yíng)業(yè)稅?！?3公告重新明確納稅程序有助于對(duì)增值稅條例實(shí)施細(xì)則和營(yíng)業(yè)稅條例實(shí)施細(xì)則的進(jìn)一步理解，有望給從事上述特殊混合銷售行為的納稅人帶來(lái)執(zhí)行上的便利。

　　舉例說(shuō)明：春蘭門窗公司2011年承攬A房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目門窗制作安裝業(yè)務(wù)，總價(jià)款1000萬(wàn)元，合同中約定其中安裝價(jià)款400萬(wàn)元，春蘭公司按照600萬(wàn)元給A房地產(chǎn)企業(yè)開具貨物銷售發(fā)票，按照400萬(wàn)元給A房地產(chǎn)企業(yè)開具建筑業(yè)發(fā)票。按照常規(guī)安裝費(fèi)用占總價(jià)款的30%推算，春蘭公司有虛增建筑業(yè)營(yíng)業(yè)額的嫌疑，則可能由主管國(guó)稅機(jī)關(guān)核定貨物銷售額700萬(wàn)元，地稅機(jī)關(guān)未必會(huì)少征收其營(yíng)業(yè)稅。另外，如果合同未做約定，則可能國(guó)稅機(jī)關(guān)核定貨物銷售額700萬(wàn)元，地稅機(jī)關(guān)核定建筑營(yíng)業(yè)額400萬(wàn)元，甚至可能出現(xiàn)地稅機(jī)關(guān)以雙方簽訂的是“門窗安裝合同”為由全額征收營(yíng)業(yè)稅，國(guó)稅機(jī)關(guān)以雙方簽訂的是“供貨合同”為由全額征收增值稅。這樣一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，在分稅制現(xiàn)實(shí)情況下難免出現(xiàn)納稅人稅負(fù)加重的結(jié)果。

　　23號(hào)公告實(shí)施后，可以為納稅人解決以上操作障礙，根據(jù)公告規(guī)定，春蘭公司在地稅納稅申報(bào)時(shí)，首先應(yīng)持有國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的本納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人的證明。如果國(guó)稅機(jī)關(guān)出具了證明，表示國(guó)稅機(jī)關(guān)依法在行使增值稅管轄權(quán)，營(yíng)業(yè)稅管轄權(quán)應(yīng)由地稅機(jī)關(guān)依法行使，地稅機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人持有的證明，正常征收營(yíng)業(yè)稅，而不應(yīng)擴(kuò)大核定營(yíng)業(yè)額。退一步講，如果國(guó)稅機(jī)關(guān)為保稅源沒(méi)有為納稅人出具證明或拒絕為納稅人出具證明，也并非表明地稅機(jī)關(guān)可以全額征收營(yíng)業(yè)稅。原則上地稅機(jī)關(guān)仍應(yīng)以營(yíng)業(yè)稅條款實(shí)施細(xì)則第七條規(guī)定依法核定營(yíng)業(yè)額，而不能對(duì)23號(hào)公告做反向理解。當(dāng)然，對(duì)于銷售非自產(chǎn)貨物并提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的情形，國(guó)稅機(jī)關(guān)是不會(huì)為其出具證明的，主管地稅機(jī)關(guān)全額征收其營(yíng)業(yè)稅也在情理之中。例如之前《廣東省廣州市地方稅務(wù)局關(guān)于納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)同時(shí)銷售自產(chǎn)物的混合銷售行為稅收征管若干問(wèn)題的通知》（穗地稅函[2009]527號(hào)）對(duì)不能同時(shí)提供“從事貨物生產(chǎn)證明”和“自產(chǎn)貨物增值稅發(fā)票”的，其建筑業(yè)勞務(wù)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額為取得的工程價(jià)款，不得扣減自產(chǎn)貨物價(jià)款的規(guī)定。

　　關(guān)于納稅申報(bào)的問(wèn)題，筆者建議參照穗地稅函[2009]527號(hào)規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物，應(yīng)向營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅申報(bào)，同時(shí)提供以下資料作為附件：提供建筑業(yè)勞務(wù)同時(shí)銷售自產(chǎn)貨物的合同，機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)出具的“從事貨物生產(chǎn)證明”（原件），自產(chǎn)貨物增值稅發(fā)票（記賬聯(lián)）復(fù)印件。

　　23號(hào)公告實(shí)施，同時(shí)宣告了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2002]117號(hào)）同時(shí)廢止。以不具備資質(zhì)從事貨物銷售和建筑安裝業(yè)務(wù)而全額征收增值稅的規(guī)定失效相信對(duì)于納稅人從此是一種解放，但能否提供“從事貨物生產(chǎn)證明”將成為納稅人稅務(wù)規(guī)范管理的一項(xiàng)重要因素。