在部分行業(yè)試點(diǎn)進(jìn)行農(nóng)產(chǎn)品核定扣除政策發(fā)布以來，其試點(diǎn)范圍逐步擴(kuò)大，而實(shí)際工作中，部分試點(diǎn)納稅人對農(nóng)產(chǎn)品核定扣除辦法下如何進(jìn)行賬務(wù)處理、如何進(jìn)行納稅申報理解不透徹。為更好地幫助納稅人，分析了農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項核定扣除相關(guān)賬務(wù)處理，對農(nóng)產(chǎn)品期初庫存轉(zhuǎn)出、原材料購入、當(dāng)期進(jìn)項稅額抵扣等所涉及的賬務(wù)處理及相關(guān)政策依據(jù)進(jìn)行了整理。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額核定扣除辦法的通知》（財稅〔2012〕38號）規(guī)定，試點(diǎn)納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品不再憑增值稅扣稅憑證抵扣增值稅進(jìn)項稅額，購進(jìn)除農(nóng)產(chǎn)品以外的貨物、應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅服務(wù)，增值稅進(jìn)項稅額仍按現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定抵扣。試點(diǎn)納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品必須取得合法的憑證，包括農(nóng)產(chǎn)品增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票及自行開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票。農(nóng)產(chǎn)品增值稅專用發(fā)票和海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書，應(yīng)該按照注明的金額及增值稅額一并計入成本類科目（例如材料采購、庫存商品），自行開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和取得的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票，按照注明的買價直接計入成本。

后續(xù)政策——國家稅務(wù)總局公告2012年第35號 國家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額核定扣除辦法有關(guān)問題的公告 

第一種方法：
    將期初存貨所含進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出金額和購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品包含的待抵扣農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額直接以含稅價計入農(nóng)產(chǎn)品成本。
    1.分離期初原材料、庫存商品所含進(jìn)項稅額的會計處理
    借：存貨（原材料、庫存商品）

    貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）

2.當(dāng)月購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的會計處理
    借：原材料

    貸：銀行存款

3.根據(jù)當(dāng)月銷售貨物數(shù)量計算實(shí)際應(yīng)抵扣的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額
    借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅

    貸：原材料

優(yōu)點(diǎn)：原材料購進(jìn)時核算簡便。

缺點(diǎn)：企業(yè)產(chǎn)品成本核算就包含了購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的增值稅進(jìn)項稅額，造成產(chǎn)品成本失真。并且當(dāng)期銷售的貨物數(shù)量與庫存農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量差異較大時，進(jìn)項稅額沖減原材料會直接影響企業(yè)農(nóng)產(chǎn)品原材料單價，造成原材料單價波動過大，不能正確反映期末存貨的成本和當(dāng)期產(chǎn)品生產(chǎn)銷售成本。再就是如果企業(yè)是季節(jié)性生產(chǎn)，原材料全部耗用完畢后將無法再沖減存貨成本，沖減存貨會出現(xiàn)負(fù)數(shù)。

第二種方法：
    將當(dāng)月根據(jù)銷售貨物計算出的當(dāng)月申報抵扣的進(jìn)項稅額沖減銷售成本。
    1.分離期初原材料、庫存商品所含進(jìn)項稅額的會計處理
    借：存貨（原材料、庫存商品）

    貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）

2.當(dāng)月購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的會計處理
    借：原材料

    貸：銀行存款

3.根據(jù)當(dāng)月銷售貨物計算實(shí)際應(yīng)抵扣的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額
    借：主營業(yè)務(wù)成本（紅字）

    貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）（紅字）

優(yōu)點(diǎn)：進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出時，存貨成本不受影響。

缺點(diǎn)：企業(yè)的外購農(nóng)產(chǎn)品、農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)的產(chǎn)品中含有增值稅進(jìn)項稅額，不符合現(xiàn)行增值稅制度下存貨不含稅精神，造成資產(chǎn)虛增，資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)失真，尤其對上市公司來說影響較大。雖然財稅〔2012〕38號文件規(guī)定農(nóng)產(chǎn)品增值稅專用發(fā)票和海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書，應(yīng)該按照注明的金額及增值稅額一并計入成本類科目（例如材料采購、庫存商品），自行開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和取得的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票，按照注明的買價直接計入成本，但是畢竟法律效力不如增值稅暫行條例，下位法不應(yīng)該違反上位法。

第三種方法：
    在應(yīng)交稅費(fèi)科目下設(shè)二級會計科目“待抵扣農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額”，財稅〔2012〕38號文件規(guī)定，計算期初存貨轉(zhuǎn)出的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額和當(dāng)期購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)項稅額，計入借方；根據(jù)銷售貨物數(shù)量計算出的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額計入貸方；余額反映期末待抵扣的進(jìn)項稅額。

1.分離期初庫存原材料、庫存商品所含進(jìn)項稅額的會計處理
    借：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額

    貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）

2.當(dāng)月購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的會計處理
    借：原材料——農(nóng)產(chǎn)品×××

    應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額

    貸：銀行存款

3.根據(jù)當(dāng)月銷售貨物數(shù)量計算實(shí)際應(yīng)抵扣的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額
    借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——進(jìn)項稅額

    貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額

4.如果發(fā)生農(nóng)產(chǎn)品、貨物盤虧、非正常損失等進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的
    借：營業(yè)外支出

    貸：原材料——農(nóng)產(chǎn)品。

        應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額

優(yōu)點(diǎn)：能避免期末庫存農(nóng)產(chǎn)品單價大幅波動，正確反映待抵扣農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額增減變化，還可以分析待抵扣農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額和實(shí)際抵扣的進(jìn)項稅額的差異。因?yàn)橹挥袑?shí)際購進(jìn)才能抵扣進(jìn)項稅額，不存在未實(shí)際購進(jìn)而抵扣增值稅的情況，該科目余額應(yīng)該大于零。

缺點(diǎn)：農(nóng)產(chǎn)品購進(jìn)時需要作價稅分離處理，相對比直接將進(jìn)項稅金計入原材料成本麻煩，且由于企業(yè)銷售和購進(jìn)往往不同步，造成待抵扣進(jìn)項稅額變動較大。

通過以上三種方法的比較，第三種方法既能將存貨以不含稅價格體現(xiàn)，又有利于企業(yè)的成本核算，同時又符合增值稅價稅分離原則。

政策解讀——農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額試點(diǎn)核定抵扣—增值稅抵扣政策破冰之作 <張偉>