企業(yè)為員工購房的稅收籌劃
——更新時間：2009-02-20 05:32:53 點擊率: 2877
目前部分企事業(yè)單位為了吸引和留住高層次的技術(shù)與管理人才，常常會給予某些符合特定條件的雇員一定的福利優(yōu)惠，比如說為其購買住房、汽車等個人消費品。當(dāng)然，給予優(yōu)惠待遇是以特定雇員為企事業(yè)單位工作或者服務(wù)一定年限為條件的。
廣東省廣州市的吉祥如意公司（內(nèi)資企業(yè)）于2007年12月高薪引進一名技術(shù)專家梁某。梁某每月的工資報酬為3萬元。為了保證梁某能夠發(fā)揮其聰明才智，為企業(yè)服務(wù)，企業(yè)考慮與梁某協(xié)商，企業(yè)為梁某付現(xiàn)60萬元，為梁某當(dāng)月在市中心購置價值60萬元的商品房（符合公司所在地普通住宅的標(biāo)準，其中土地價款為10萬元）一套，但前提條件是梁某必須為企業(yè)服務(wù)6年，如果未滿6年，則企業(yè)收回房產(chǎn)。另外按照市場發(fā)展趨勢估算，6年后，該商品房價值將會升值至110萬元。
為進行精確計算，假定吉祥公司2008年~2013年的企業(yè)所得稅稅率均為25%，吉祥公司實行工資總額據(jù)實在企業(yè)所得稅稅前扣除的方式，每年公司不考慮此購房事項時稅前利潤1000萬元。吉祥如意公司當(dāng)?shù)氐钠醵惗惵蕿?%，城市維護建設(shè)稅稅率為7%，教育費附加為3%.資金的利率為6%.
面對這樣的情況，企業(yè)實際上有三種方案可供選擇：
方案一
企業(yè)直接出資購買商品房，所購房屋發(fā)票和產(chǎn)權(quán)證均填寫梁某姓名，6年后，房產(chǎn)歸梁某所有，另外由梁某個人負擔(dān)契稅1.8萬元（因梁某符合廣州市專家人才的標(biāo)準，可以享受廣州市5萬元的免稅專家安家費補貼。公司在合同中注明5萬元為專家安家費補貼，另外55萬元為工資補助。）在此方案中，企業(yè)涉及企業(yè)所得稅，個人涉及個人所得稅、契稅和印花稅。下面計算企業(yè)與個人稅收負擔(dān)的現(xiàn)值（折現(xiàn)時點2008年1月1日，企業(yè)所得稅納稅時間為每年的12月31日）：
1.企業(yè)稅負
根據(jù)題中條件，其實是公司付現(xiàn)金55萬元作為梁某的預(yù)付工資。會計應(yīng)先計提應(yīng)付職工工資進入成本費用，然后再用現(xiàn)金或銀行存款發(fā)放工資。
另外付5萬元作為專家安家費，在管理費用中列支。公司賬上沒有房屋的記錄。公司可以將60萬元的工資費用在企業(yè)所得稅稅前扣除，企業(yè)所得稅為－600000×25%÷1.06＝－141，509元。
2.個人稅負
?。?）購房印花稅根據(jù)《印花稅條例》及實施細則規(guī)定，印花稅只對稅目稅率表中列舉的憑證和經(jīng)財政部確定征稅的其他憑證征稅。“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目中的財產(chǎn)所有權(quán)的范圍是：經(jīng)政府管理機關(guān)登記注冊的動產(chǎn)、不動產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所書立的書據(jù)，以及企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)。所有權(quán)轉(zhuǎn)移所書立的書據(jù)印花稅稅率為0.05%.另外，《關(guān)于印花稅若干政策的通知》（財稅[2006]162號）規(guī)定“對土地使用權(quán)出讓合同、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、商品房銷售合同按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅”。
印花稅：600000×0.05%＝300元。
?。?）購房契稅600000×3%＝18000元。
?。?）個人所得稅《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)以實物向雇員提供福利如何計征個人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[1995]115號）規(guī)定：“近來一些地區(qū)反映，有些外商投資企業(yè)、外國企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）為符合一定條件的雇員購買住房、汽車等個人消費品，所購房屋產(chǎn)權(quán)證和車輛發(fā)票均填寫雇員姓名，并商定該雇員在企業(yè)工作達到一定年限或滿足其他條件后，該住房、汽車的所有權(quán)完全歸雇員個人所有。關(guān)于個人取得上述實物福利如何計征個人所得稅問題，根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》（以下簡稱稅法）第二條以及稅法實施條例第十條的規(guī)定，個人取得實物所得應(yīng)在取得實物的當(dāng)月，按照有關(guān)憑證上注明價格或主管稅務(wù)機關(guān)核定的價格并入其工資、薪金所得征稅。考慮到個人取得的前述實物價值較高，且所有權(quán)是隨工作年限逐步取得的，經(jīng)研究，我局意見，對于個人取得前述實物福利可按企業(yè)規(guī)定取得該財產(chǎn)所有權(quán)需達到的工作年限內(nèi)（高于5年的按5年計算）平均分月計入工資、薪金所得征收個人所得稅。”按照該文件繳納個人所得稅。
根據(jù)《個人所得稅法》第四條第七款：“按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費、退職費、退休工資、離休工資、離休生活補助費，免納個人所得稅?！焙蛷V東省廣州市5萬元的專家安家費免征個稅的規(guī)定。則有：
月應(yīng)稅所得為（600000－50000）÷60＝9167元；
因發(fā)住房補貼，前60個月月個稅為＝（9167＋30000－1600）×25%－1375＝8017元；
不發(fā)住房補貼時的月個稅為＝（30000－1600）×25%－1375＝5725元；
月增加個稅為＝8017－5725＝2292元；
60個月折現(xiàn)值＝2292×（P/A，0.5%，60）＝2292×51.72556＝118555元。（備注：年利率為6%，月利率為0.5%，，期間為60個月）
梁某個人稅負為：300＋18000＋118555＝136855元。
3.企業(yè)與個人稅收負擔(dān)合計為
－141509＋136855＝－4654元。
方案二
由梁某寫具借條后向企業(yè)借錢60萬元，由梁某購置商品房，所購房屋發(fā)票和產(chǎn)權(quán)證均填寫梁某姓名。同時，企業(yè)以年終一次性獎金的形式在6年內(nèi)按每年10萬元將60萬元房款支付給梁某。同方案一，第一年中有5萬元的安家費免征個稅。
1.企業(yè)稅負
?。?）每年10萬元工資（其中：第一年為5萬元的安家費和5萬元的年終獎）100000×25%＝25000元。
企業(yè)所得稅折現(xiàn)為：－25000×（P/A，6%，6）＝25000×4.91732＝－122933元。
?。?）應(yīng)收個人的利息營業(yè)稅和企業(yè)所得稅稅負根據(jù)《關(guān)于財政資金增值收入征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[2001]1007號）第一條：“根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅問題解答（之一）〉的通知》（國稅函發(fā)[1995]156號）第十條的規(guī)定，不論金融機構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按‘金融保險業(yè)’稅目征收營業(yè)稅”?！抖愂照魇展芾矸ǎㄐ抡鞴芊ǎ返谌鍡l規(guī)定：“納稅人有下列情形之一的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額：（六）納稅人申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的。稅務(wù)機關(guān)核定應(yīng)納稅額的具體程序和方法由國務(wù)院稅務(wù)主管部門規(guī)定。”《稅收征收管理法實施細則》（國務(wù)院令[2002]362號）第四十七條：“納稅人有《稅收征管法》第三十五條或者第三十七條所列情形之一的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)采用下列任何一種方法核定其應(yīng)納稅額：（一）參照當(dāng)?shù)赝愋袠I(yè)或者類似行業(yè)中經(jīng)營規(guī)模和收入水平相近的納稅人的稅負水平核定；（二）按照營業(yè)收入或者成本加合理的費用和利潤的方法核定；（三）按照耗用的原材料、燃料、動力等推算或者測算核定；（四）按照其他合理方法核定。采用前款所列一種方法不足以正確核定應(yīng)納稅額時，可以同時采用兩種以上的方法核定。納稅人對稅務(wù)機關(guān)采取本條規(guī)定的方法核定的應(yīng)納稅額有異議的，應(yīng)當(dāng)提供相關(guān)證據(jù)，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認定后，調(diào)整應(yīng)納稅額?！笨芍?BR> 梁某每年應(yīng)支付公司的利息基數(shù)分別為60萬元、50萬元、40萬元、30萬元、20萬元和10萬元。相應(yīng)公司應(yīng)負擔(dān)的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅：（1）600000×6%×[5.5%＋（1－5.5%）×25%]＝10485元。
（2）500000×6%×[5.5%＋（1－5.5%）×25%]＝8738元。
?。?）400000×6%×[5.5%＋（1－5.5%）×25%]＝6990元。
?。?）300000×6%×[5.5%＋（1－5.5%）×25%]＝5243元。
（5）200000×6%×[5.5%＋（1－5.5%）×25%]＝3495元。
（6）100000×6%×[5.5%＋（1－5.5%）×25%]＝1748元。
上述公司應(yīng)負擔(dān)的稅收折現(xiàn)值為：
10485×（P/F，6%，1）＋8738×（P/F，6%，2）＋6990×（P/F，6%，3）＋5243×（P/F，6%，4）＋3495×（P/F，6%，5）＋1748×（P/F，6%，6）＝31534元。
（3）企業(yè)稅負為－122933＋31534＝－91399元。
2.個人稅負
（1）個人所得稅梁某每年計算繳納個人所得稅為100000×20%－375＝19625元（其中第一年為50000×15%－125＝7375元），6年共計19625×（P/A，6%，6）－（19625－7375）÷1.06＝19625×4.91732－11557＝84945元。
（2）印花稅600000×0.05%＝300元。
（3）契稅600000×3%＝18000元。
?。?）個人稅負小計為84945＋300＋18000＝103245元。
3.企業(yè)與個人稅負的和為
?。?1399＋103245＝11846元。
方案一和方案二相比，方案一屬較佳，有關(guān)企業(yè)為員工購房的選擇，還有第三種方案，有關(guān)方案細節(jié)和三種方案比較我們在以后繼續(xù)討論。
企業(yè)為員工購房的稅收安排，除本版4月7日討論的兩種方案外，還一個經(jīng)常被運用的方案。
方案三
首先以企業(yè)的名義購置商品房，所購房屋發(fā)票和產(chǎn)權(quán)證均為企業(yè)（此時由企業(yè)負擔(dān)契稅18000元）。6年后，企業(yè)再將房產(chǎn)贈與梁某。假設(shè)該住房公司按政府規(guī)定價格租給梁某使用，年租金12000元，該處房屋的土地使用稅8000元/年。
此方案中，公司涉及營業(yè)稅及附加、印花稅、契稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅和企業(yè)所得稅，梁某個人涉及印花稅、個稅和契稅。下面分別計算：
1.企業(yè)稅負分析
?。?）外購及使用的稅負分析：
?、儆』ǘ悾?00000×0.05%＝300元（印花稅計入房屋原值中計提折舊）。
?、谄醵悾?00000×3%＝18000元。（契稅計入房屋原值中計提折舊，房屋固定資產(chǎn)的入賬價值為600000＋300＋18000＝618300元。）
?、燮髽I(yè)所得稅，按20年折舊，殘值率為5%，年折舊為29369[＝（600000＋300＋18000）×（1－5%）÷20]元。
企業(yè)所得稅支出為＝－29369×25%×（P/A，6%，6）＝－7342.25×4.91732＝－36105元。
?、芡赓徏罢叟f抵稅稅負小計：－36105＋300＋18000＝－17805元。
?。?）公司持有住房期間的稅負分析：
?、贍I業(yè)稅及附加根據(jù)《關(guān)于調(diào)整住房租賃市場稅收政策的通知》（財稅[2000]125號）第一條：“對按政府規(guī)定價格出租的公有住房和廉租住房，包括企業(yè)和自收自支事業(yè)單位向職工出租的單位自有住房；房管部門向居民出租的公有住房；落實私房政策中帶戶發(fā)還產(chǎn)權(quán)并以政府規(guī)定租金標(biāo)準向居民出租的私有住房等，暫免征收房產(chǎn)稅、營業(yè)稅?！币?guī)定，免稅。
②房產(chǎn)稅根據(jù)財稅[2000]125號第一條免稅。
?、弁恋厥褂枚惷磕?000元。
?、芷髽I(yè)所得稅12000×25%－8000×25%＝1000元/年。
⑤持有稅負折現(xiàn)：（1000＋8000）×（P/A，6%，6）＝9000×4.91732＝44256元。
?。?）6年后無償贈送時稅負分析：
①營業(yè)稅及附加根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》（財法字[1993]40號）第四條：“單位將不動產(chǎn)無償贈與他人，視同銷售不動產(chǎn)。”和《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）規(guī)定：“單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額。單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)的，以全部收入減去抵債時該項不動產(chǎn)或土地使用權(quán)作價后的余額為營業(yè)額?！?BR> 應(yīng)納稅額：（1100000－600000）×5%×（1＋7%＋3%）＝27500元。
?、谟』ǘ?100000×0.05%＝550元。
③土地增值稅根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》財法字[1995]6號第二條：“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物取得的收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?！钡驗轭}中贈與的主體不合免稅的規(guī)定，所以應(yīng)繳納土地增值稅。假設(shè)舊房的重置成本評估值（不含土地價款）為100萬元，成新率為70%，評估費為1萬元。
根據(jù)《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅[1995]48號）規(guī)定：關(guān)于計算增值額時扣除已繳納印花稅的問題，細則中規(guī)定允許扣除的印花稅，是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的印花稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照《施工、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)制度》的有關(guān)規(guī)定，其繳納的印花稅列入管理費用，已相應(yīng)予以扣除。其他的土地增值稅納稅義務(wù)人在計算土地增值稅時允許扣除在轉(zhuǎn)讓時繳納的印花稅。關(guān)于轉(zhuǎn)讓舊房如何確定扣除項目金額的問題，轉(zhuǎn)讓舊房的，應(yīng)按房屋及建筑物的評估價格、取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費用以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。關(guān)于已繳納的契稅可否在計稅時扣除的問題，對于個人購入房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，其在購入時已繳納的契稅，在舊房及建筑物的評估價中已包括了此項因素，在計征土地增值稅時，不另作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除。關(guān)于評估費用可否在計算增值額時扣除的問題，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物時因計算納稅的需要而對房地產(chǎn)進行評估，其支付的評估費用允許在計算增值額時予以扣除。
因此，土地增值稅在扣除金額中包括重置成本、土地取得價、營業(yè)稅及附加、印花稅和評估費，但不能扣除購置時已繳的契稅和印花稅。
土地增值稅扣除金額：1000000×70%＋100000＋27500＋550＋10000＝838050元，土地增值額為1100000－838050＝261950元，增值率為261950÷838050×100%＝31%，企業(yè)應(yīng)納土地增值稅為261950×30%＝78585元。
④企業(yè)所得稅根
據(jù)《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號）第二條：“關(guān)于企業(yè)捐贈：企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工和外購的原材料、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和有價證券（商業(yè)企業(yè)包括外購商品）用于捐贈，應(yīng)分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業(yè)務(wù)進行所得稅處理。企業(yè)對外捐贈，除符合稅收法律法規(guī)規(guī)定的公益救濟性捐贈外，一律不得在稅前扣除?！?BR> 單位無償捐贈不動產(chǎn)視同銷售不動產(chǎn)確認應(yīng)納稅所得，計算繳納企業(yè)所得稅：1100000（收入）－[618300（房屋原值）－29369×6（房屋折舊）－78585（土地增值稅）－27500（營業(yè)稅及附加）－550（印花稅）－10000（評估費）]×25%＝135320元。
非公益性捐贈應(yīng)納稅額為（618300－29369×6＋78585＋27500＋550＋10000）×25%＝139680元，企業(yè)贈與梁某應(yīng)負擔(dān)的企業(yè)所得稅小計為135320＋139680＝275000元。
?、萜髽I(yè)贈與時的稅負和評估費折現(xiàn)值為（27500＋550＋78585＋275000＋10000）×（P/F，6%，6）＝391635×0.704961＝276087元。
?。?）企業(yè)稅負總計：－17805＋44256＋276087＝302538元。
2.個人稅負分析
（1）個人所得稅根據(jù)《關(guān)于加強房地產(chǎn)交易個人無償贈與不動產(chǎn)稅收管理有關(guān)問題通知》（國稅發(fā)[2006]144號）：第二條第二款“受贈人取得贈與人無償贈與的不動產(chǎn)后，再次轉(zhuǎn)讓該項不動產(chǎn)的，在繳納個人所得稅時，以財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入減除受贈、轉(zhuǎn)讓住房過程中繳納的稅金及有關(guān)合理費用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按20%的適用稅率計算繳納個人所得稅”?？梢钥闯觯簜€人受贈房屋的個人所得稅暫緩繳納，等待梁某將來轉(zhuǎn)讓時才繳納。
?。?）印花稅1100000×0.05%＝550元。
?。?）契稅1100000×3%＝33000元。個人稅負折現(xiàn)為（550＋33000）×（P/F，6%，6）＝33550×0.704961＝23651元。
3.方案三企業(yè)和個人總體稅負為302538＋23651＝326189元
結(jié)論：方案一為備選方案，稅負為－4654元，方案二次之，稅負為11846元，方案三最不劃算，稅負為326189元。
最后，我們應(yīng)注意其他一些非涉稅事項。方案一中，從法律上講該房子一被購買就是梁某的了，只是可能公司要保留房產(chǎn)證與土地證。根據(jù)方案三，從法律上看，房產(chǎn)屬于梁某，但同時還有借條約束梁某。方案二的稅收成本只比方案一增加了16500多元。站在風(fēng)險（若服務(wù)少于6年，則均涉及過戶至公司的稅費。在這種情況下，有借條則可以更多地保護公司的利益）控制的角度看，可能方案三更好一些。
