投資設(shè)廠(chǎng)：選擇母子公司還是總分公司
——更新時(shí)間：2009-02-24 09:05:05 點(diǎn)擊率: 2962
許多企業(yè)為了組織專(zhuān)業(yè)化生產(chǎn)和產(chǎn)銷(xiāo)一體化，有效降低采購(gòu)成本，往往會(huì)投資設(shè)立或縱向并購(gòu)控股一些上游企業(yè)，以獲得協(xié)同效應(yīng)。對(duì)這些上下游之間的企業(yè)，是采取具有獨(dú)立法人資格的母、子公司形式還是不具有獨(dú)立法人資格的總、分公司形式，從不同的角度分析有不同的觀(guān)點(diǎn)，現(xiàn)從稅收角度分析如下。
甲公司為了有效降低采購(gòu)成本，在某市投資設(shè)立了上游企業(yè)丙公司，丙公司將生產(chǎn)的成品A產(chǎn)品銷(xiāo)售給甲公司，作為甲公司的主要材料用于繼續(xù)深加工；最后加工成B產(chǎn)品銷(xiāo)售，B產(chǎn)品的加工周期較長(zhǎng)，一般為2年。已知甲、丙公司均為增值稅一般納稅人，增值稅率為17%，城建稅率為7%，教育費(fèi)附加征收率為3%，企業(yè)未享受稅收優(yōu)惠政策，適用的企業(yè)所得稅稅率為25%。按2008年度財(cái)務(wù)預(yù)算分析，當(dāng)年甲公司計(jì)劃購(gòu)入丙公司的A產(chǎn)品60000萬(wàn)元，并全部投入用于加工B產(chǎn)品，預(yù)計(jì)至2009年才加工完成并銷(xiāo)售。假定丙公司產(chǎn)品銷(xiāo)售利潤(rùn)率為20%。甲公司2008年實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售收入100000萬(wàn)元，發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)800萬(wàn)元；丙公司2008年實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售收入60000萬(wàn)元，發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)100萬(wàn)元。
方案甲公司投資設(shè)立的丙公司，不管是作為子公司還是分公司，其目的是為了降低采購(gòu)成本，因此應(yīng)將甲公司及其投資設(shè)立的丙公司作為一個(gè)整體考慮，兩家公司發(fā)生的購(gòu)銷(xiāo)往來(lái)作為內(nèi)部往來(lái)可以合并抵銷(xiāo)，只有對(duì)外繳納的稅費(fèi)支出，才會(huì)產(chǎn)生實(shí)際的現(xiàn)金流出和利潤(rùn)減少。
方案一，母、子公司形式。甲公司及其投資設(shè)立的丙公司均為獨(dú)立法人企業(yè)，獨(dú)立承擔(dān)債權(quán)債務(wù)和承擔(dān)民事權(quán)利，獨(dú)立納稅。丙公司銷(xiāo)售A產(chǎn)品60000萬(wàn)元給甲公司，按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)）規(guī)定，符合收入能夠可靠地計(jì)量、成本能夠可靠地計(jì)算、沒(méi)有保留與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)及有效控制、合同已簽訂等收入確認(rèn)條件，以產(chǎn)品銷(xiāo)售利潤(rùn)率20%計(jì)算，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額60000×20%=12000萬(wàn)元，應(yīng)繳企業(yè)所得稅12000×25%=3000萬(wàn)元；同時(shí)，因銷(xiāo)售A產(chǎn)品應(yīng)繳印花稅60000×0.3‰=18萬(wàn)元；同樣甲公司購(gòu)入A產(chǎn)品應(yīng)繳印花稅60000×0.3‰=18萬(wàn)元；購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)合計(jì)應(yīng)繳印花稅18+18=36萬(wàn)元。甲公司購(gòu)入丙公司的A產(chǎn)品用于繼續(xù)加工，加工周期較長(zhǎng)，產(chǎn)成品在第二年才銷(xiāo)售。增值稅方面，因雙方為增值稅一般納稅人，在憑票扣稅的政策下，發(fā)生的購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)可及時(shí)抵扣，不存在時(shí)間差問(wèn)題。
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰；甲公司發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)800萬(wàn)元，為此可稅前扣除800×60%=480萬(wàn)元（低于100000×5‰=500萬(wàn)元）；丙公司發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)100萬(wàn)元，可稅前扣除100×60%=60萬(wàn)元（低于60000×5‰=300萬(wàn)元）；兩公司合計(jì)發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)800+100=900萬(wàn)元，可稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)480+60=540萬(wàn)元，招待費(fèi)可抵稅540×25%=135萬(wàn)元。
方案二，總、分公司形式。丙公司作為甲公司的分公司，不能獨(dú)立承擔(dān)債權(quán)債務(wù)和承擔(dān)民事權(quán)利，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕828號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷(xiāo)售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)延續(xù)計(jì)算。（一）將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品；（二）改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能；（三）改變資產(chǎn)用途（如，自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營(yíng)）；（四）將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移；（五）上述兩種或兩種以上情形的混合；（六）其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。甲公司使用分公司的產(chǎn)品，只作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷(xiāo)售確認(rèn)收入，不計(jì)繳企業(yè)所得稅；同時(shí)，因是總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移資產(chǎn)不需簽訂購(gòu)銷(xiāo)合同，不繳印花稅。至于增值稅，按照增值稅有關(guān)規(guī)定，設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送到其他機(jī)構(gòu)用于銷(xiāo)售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外，應(yīng)視同銷(xiāo)售，兩家公司設(shè)在同一市區(qū)，增值稅不需視同銷(xiāo)售處理。
兩公司合計(jì)發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)100+800=900萬(wàn)元，可稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)100000×5‰=500萬(wàn)元（低于900×60%=540萬(wàn)元），業(yè)務(wù)招待費(fèi)可抵稅500×25%=125萬(wàn)元。
分析上述方案中，很顯然，方案二中，丙公司所銷(xiāo)售的A產(chǎn)品的利潤(rùn)在2008年不計(jì)繳企業(yè)所得稅，而是在2009年隨著甲公司銷(xiāo)售B產(chǎn)品，確認(rèn)銷(xiāo)售收入和甲公司實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)一并計(jì)稅，相當(dāng)于可延遲一年繳納，按年利率6%計(jì)算，可節(jié)約銀行借款利息3000×6%=180萬(wàn)元，可少繳印花稅36萬(wàn)元；相對(duì)于方案一，兩項(xiàng)合計(jì)稅后多獲利（180+36）×（1－25%）=162萬(wàn)元，但方案一比方案二多在稅前扣除業(yè)務(wù)招待費(fèi)，而抵稅135－125=10萬(wàn)元。因此方案二較方案一稅后多獲利162－10=152萬(wàn)元，采取方案二為好。
點(diǎn)評(píng)上述分析結(jié)果主要是由于采取總、子公司形式，子公司的產(chǎn)品作為總公司用于繼續(xù)加工的材料，子公司的產(chǎn)品在銷(xiāo)售時(shí)，其所含的利潤(rùn)就要在當(dāng)年計(jì)繳企業(yè)所得稅，并且購(gòu)銷(xiāo)雙方還要計(jì)繳印花稅。而采取總、分公司形式，分公司只是總公司的一個(gè)生產(chǎn)部門(mén)，其加工的產(chǎn)品作為總公司用于繼續(xù)加工的材料，只是屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷(xiāo)售確認(rèn)收入，不計(jì)繳企業(yè)所得稅。同時(shí)，因是總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移資產(chǎn)不需簽訂購(gòu)銷(xiāo)合同，不繳印花稅。不過(guò)，因?yàn)橛行┵M(fèi)用在企業(yè)所得稅前扣除有限額標(biāo)準(zhǔn)，如業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告宣傳費(fèi)等，對(duì)這些費(fèi)用，如采取母、子公司形式，子公司的產(chǎn)品所產(chǎn)生的銷(xiāo)售收入可增加這些限額稅前扣除費(fèi)用的基數(shù)。另外，如果子公司能享受到小型微利企業(yè)的優(yōu)惠政策，也要予以比較。因此，企業(yè)在采取方案選擇時(shí)，要綜合比較，從中選擇一種有利的方案。
對(duì)以前許多公司采取母、子公司形式，原本可享受到一定的所得稅優(yōu)惠政策的子公司，隨著新的企業(yè)所得稅法統(tǒng)一了稅收優(yōu)惠政策，按照以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的政策，很多企業(yè)原先籌劃的環(huán)境已發(fā)生變化，為此企業(yè)應(yīng)及時(shí)予以調(diào)整籌劃方案，避免籌劃不當(dāng)造成的損失。
公司形式選擇還需關(guān)注跨地區(qū)涉稅問(wèn)題，總、分公司跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)的要關(guān)注所得稅的就地預(yù)繳及增值稅視同銷(xiāo)售問(wèn)題，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理暫行辦法〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2008〕28號(hào)）第十條規(guī)定，總機(jī)構(gòu)設(shè)立具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)職能部門(mén)，且具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)職能部門(mén)的經(jīng)營(yíng)收入、職工工資和資產(chǎn)總額與管理職能部門(mén)分開(kāi)核算的，可將具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)職能的部門(mén)視同一個(gè)分支機(jī)構(gòu)，就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)職能部門(mén)與管理職能部門(mén)的經(jīng)營(yíng)收入、職工工資和資產(chǎn)總額不能分開(kāi)核算的，具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)職能的部門(mén)不得視同一個(gè)分支機(jī)構(gòu)，不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。另外，按照增值稅有關(guān)規(guī)定，設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送到其他機(jī)構(gòu)用于銷(xiāo)售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外，應(yīng)視同銷(xiāo)售。企業(yè)應(yīng)根據(jù)這些政策合理分析和籌劃。
