根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其“實(shí)施條例”，符合條件的小型微利企業(yè)可減按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。為貫徹落實(shí)稅法對(duì)小型微利企業(yè)的優(yōu)惠政策，確保企業(yè)所得稅預(yù)繳工作順利進(jìn)行，國(guó)家稅務(wù)總局曾下發(fā)國(guó)稅函[2008]251號(hào)文《關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅預(yù)繳問(wèn)題的通知》，明確小型微利企業(yè)所得稅預(yù)繳申報(bào)政策。為有效應(yīng)對(duì)國(guó)際金融危機(jī)對(duì)中小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的沖擊，2009年國(guó)務(wù)院發(fā)布了國(guó)發(fā)[2009]36號(hào)文《國(guó)務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展的若干意見(jiàn)》，明確自2010年1月1日至2010年12月31日，對(duì)年應(yīng)納稅所得額低于3萬(wàn)元（含3萬(wàn)元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。為此，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了財(cái)稅[2009]133號(hào)文《關(guān)于小型微利企業(yè)有關(guān)企業(yè)所得稅政策的通知》。因此，2010年小型微利企業(yè)的所得稅預(yù)繳申報(bào)必然與國(guó)稅函[2008]251號(hào)文存在不同要求。在此背景下，國(guó)家稅務(wù)總局于近日出臺(tái)了國(guó)稅函[2010]185號(hào)文《關(guān)于小型微利企業(yè)預(yù)繳2010年度企業(yè)所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》。

　　二、新、舊政策的主要變化

　　國(guó)稅函[2010]185號(hào)文與國(guó)稅函[2008]251號(hào)文的主要變化在于兩個(gè)文件的第一條，變化的原因，即是在于財(cái)稅[2009]133號(hào)文規(guī)定年應(yīng)納稅所得額低于3萬(wàn)元（含3萬(wàn)元）的小型微利企業(yè)，2010年度所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

　　國(guó)稅函[2010]185號(hào)文第一條規(guī)定，上一納稅年度年應(yīng)納稅所得額低于3萬(wàn)元（含3萬(wàn)元），同時(shí)符合《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十二條規(guī)定的資產(chǎn)和從業(yè)人數(shù)標(biāo)準(zhǔn)的，2010年納稅年度按實(shí)際利潤(rùn)額預(yù)繳所得稅的小型微利企業(yè)，在預(yù)繳申報(bào)時(shí)，將《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報(bào)表〉等報(bào)表的通知》（國(guó)稅函[2008]44號(hào)）附件1第4行“利潤(rùn)總額”與15%的乘積，暫填入第7行“減免所得稅額”內(nèi)。由于計(jì)算應(yīng)納所得稅額的稅率是25%，這樣的規(guī)定就實(shí)現(xiàn)了年應(yīng)納稅所得額低于3萬(wàn)元（含3萬(wàn)元）的小型微利企業(yè)的所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額。那么對(duì)于上一納稅年度年應(yīng)納稅所得額高于3萬(wàn)元而不超過(guò)30萬(wàn)元的小型微利企業(yè)，其所得稅預(yù)繳該如何申報(bào)呢？筆者認(rèn)為，此類(lèi)企業(yè)仍應(yīng)按照國(guó)稅函[2008]251號(hào)文的要求處理，即企業(yè)按當(dāng)年實(shí)際利潤(rùn)預(yù)繳所得稅的，本年度填寫(xiě)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅月（季）度納稅申報(bào)表（A類(lèi)）》時(shí)，第4行“利潤(rùn)總額”與5%的乘積，暫填入第7行“減免所得稅額”內(nèi)。也就是說(shuō)，2009年度資產(chǎn)和從業(yè)人數(shù)標(biāo)準(zhǔn)符合稅法規(guī)定的小型微利企業(yè)， 2010年的所得稅預(yù)繳應(yīng)分兩類(lèi)處理：2009年應(yīng)納稅所得額低于3萬(wàn)元（含3萬(wàn)元）的，按國(guó)稅函[2010]185號(hào)文的要求填報(bào)；2009年應(yīng)納稅所得額高于3萬(wàn)元而不超過(guò)30萬(wàn)元，仍按國(guó)稅函[2008]251號(hào)文的要求填報(bào)。

　　其他方面，包括小型微利企業(yè)“從業(yè)人數(shù)”、“資產(chǎn)總額”的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)預(yù)繳企業(yè)所得稅時(shí)須向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供相關(guān)證明材料及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)后的處理，納稅年度終了后主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)是否符合小型微利企業(yè)規(guī)定條件的核實(shí)及處理等，兩個(gè)文件的規(guī)定基本相同。

　　同時(shí)需要注意的是，由于財(cái)稅[2009]133號(hào)文只適用于2010年1月1日至2010年12月31日，因此，在未來(lái)小型微利企業(yè)所得稅政策尚不明確的前提下，國(guó)稅函[2010]185號(hào)文也僅在2010年度小型微利企業(yè)預(yù)繳所得稅時(shí)適用。

　　三、應(yīng)注意的其他問(wèn)題

　?。ㄒ唬┪募m用范圍

　　新企業(yè)所得稅預(yù)繳納稅申報(bào)表根據(jù)所得稅征收方式不同分為A類(lèi)和B類(lèi)，其中A類(lèi)申報(bào)表適用于實(shí)行查賬征收方式申報(bào)所得稅的居民納稅人及在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)的非居民納稅人，B類(lèi)申報(bào)表適用于核定征收方式繳納所得稅的納稅人，因此，這里我們要注意以下幾點(diǎn)：

　　1、非居民企業(yè)不適用[2010]185號(hào)文和國(guó)稅函[2008]251號(hào)文。根據(jù)國(guó)稅函[2008]650號(hào)文《關(guān)于非居民企業(yè)不享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問(wèn)題的通知》，稅法規(guī)定的小型微利企業(yè)是指企業(yè)的全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的所得均負(fù)有我國(guó)企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的企業(yè)，僅就來(lái)源于我國(guó)所得負(fù)有我國(guó)納稅義務(wù)的非居民企業(yè)，不適用小型微利企業(yè)減按20%稅率征收企業(yè)所得稅的政策。因此，非居民企業(yè)無(wú)論采取什么方式填報(bào)A類(lèi)申報(bào)表，均不適用[2010]185號(hào)文和國(guó)稅函[2008]251號(hào)文。

　　2、對(duì)于填寫(xiě)B(tài)類(lèi)申報(bào)表的實(shí)行核定征收方式繳納企業(yè)所得稅居民企業(yè)，盡管?chē)?guó)稅函[2008]44號(hào)文明確該表第13行 “減免所得稅額”可填報(bào)小型微利企業(yè)優(yōu)惠，但此后財(cái)稅[2009]69號(hào)文強(qiáng)調(diào)，企業(yè)所得稅法規(guī)定的小型微利企業(yè)待遇只適用于具備建賬核算自身應(yīng)納稅所得額條件的企業(yè)。實(shí)際上，由于可以享受優(yōu)惠政策的小型微利企業(yè)在年度應(yīng)納稅所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額等方面應(yīng)具備必要條件，而實(shí)行核定征收方式繳納企業(yè)所得稅的納稅人一般不具備設(shè)賬能力或不能準(zhǔn)確進(jìn)行會(huì)計(jì)，也就不可能正確計(jì)算有關(guān)指標(biāo)，從而也無(wú)從享受小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策，國(guó)稅函[2008]44號(hào)文中核定征收納稅人可以填報(bào)享受小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策的“減免所得稅額”是不恰當(dāng)?shù)?。因此，填?xiě)B(tài)類(lèi)申報(bào)表的實(shí)行核定征收方式繳納企業(yè)所得稅居民企業(yè)，也不能填報(bào)小型微利企業(yè)優(yōu)惠。

　　3、對(duì)于填寫(xiě)A類(lèi)申報(bào)表的實(shí)行查賬征收方式申報(bào)所得稅的居民納稅人，也并非都能適用[2010]185號(hào)文和國(guó)稅函[2008]251號(hào)文。納稅人填報(bào)A類(lèi)申報(bào)表，既可據(jù)實(shí)預(yù)繳，也可按照上一納稅年度應(yīng)納稅所得額的平均額預(yù)繳，還可以按照稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的其他方法預(yù)繳等。而國(guó)稅函[2010]185號(hào)文和國(guó)稅函[2008]251號(hào)文均規(guī)定，其適用范圍僅限于按實(shí)際利潤(rùn)額預(yù)繳所得稅的小型微利企業(yè)。因此，按其他方式預(yù)繳所得稅的填報(bào)A類(lèi)申報(bào)表的居民企業(yè)，也不能在預(yù)繳所得稅時(shí)計(jì)算小型微利企業(yè)優(yōu)惠。

　?。ǘ╆P(guān)于小型微利企業(yè)“從業(yè)人數(shù)”、“資產(chǎn)總額”的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，國(guó)稅函[2010]185號(hào)文與國(guó)稅函[2008]251號(hào)文的規(guī)定相同，即“從業(yè)人數(shù)”按企業(yè)全年平均從業(yè)人數(shù)計(jì)算，“資產(chǎn)總額”按企業(yè)年初和年末的資產(chǎn)總額平均計(jì)算。但這里我們要注意到，財(cái)稅[2009]69號(hào)文對(duì)兩個(gè)指標(biāo)的計(jì)算有不同于上述兩個(gè)文件的規(guī)定。根據(jù)財(cái)稅[2009]69號(hào)文規(guī)定，從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額指標(biāo)，按企業(yè)全年月平均值確定，具體計(jì)算公式如下：月平均值＝（月初值＋月末值）÷2；全年月平均值＝全年各月平均值之和÷12.兩者計(jì)算結(jié)果顯然是不同的。對(duì)此筆者理解，國(guó)稅函[2008]251號(hào)文對(duì)兩個(gè)指標(biāo)的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，只適用于企業(yè)在預(yù)繳所得稅時(shí)使用，而納稅年度終了后，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)企業(yè)當(dāng)年是否符合小型微利企業(yè)條件，從而是否要求企業(yè)補(bǔ)繳已計(jì)算的減免所得稅額時(shí)，仍應(yīng)按財(cái)稅[2009]69號(hào)文的規(guī)定計(jì)算這兩個(gè)指標(biāo)。