粵注協(xié)[2022]191號  

各會計師事務所：

　　有關政府部門及省注協(xié)持續(xù)加強會計師事務所執(zhí)行高新技術企業(yè)認定專項審計(以下簡稱高企專項審計)業(yè)務的專業(yè)指導和監(jiān)管，近年來全省會計師事務所執(zhí)行高企專項審計業(yè)務質量明顯提升，為廣東加快落實創(chuàng)新驅動發(fā)展戰(zhàn)略和建設科技強省作出了積極的貢獻。為進一步提高會計師事務所執(zhí)行高企專項審計業(yè)務的執(zhí)業(yè)質量，防范執(zhí)業(yè)風險，結合高新技術企業(yè)認定工作新情況、新要求，廣東省注冊會計師協(xié)會專業(yè)指導委員會提示如下：

　　風險提示1：充分了解被審計單位的組織架構及其分支機構的人員配置和財務核算情況。

　　根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第五十條“居民企業(yè)在中國境內設立不具有法人資格的營業(yè)機構的，應當匯總計算并繳納企業(yè)所得稅”及《高新技術企業(yè)認定管理辦法》(國科發(fā)火〔2016〕32號)第二條“本辦法所稱的高新技術企業(yè)是指：在《國家重點支持的高新技術領域》內，持續(xù)進行研究開發(fā)與技術成果轉化，形成企業(yè)核心自主知識產權，并以此為基礎開展經營活動，在中國境內(不包括港、澳、臺地區(qū))注冊的居民企業(yè)”規(guī)定，高企專項審計的對象為居民企業(yè)，審計的范圍包括被審計單位及其分支機構。如被審計單位在異地設立有獨立核算的分公司，且總、分公司企業(yè)所得稅分別在屬地辦理匯算清繳，應將總、分公司的數(shù)據匯總后作為專項審計的審計范圍。注冊會計師在高企專項審計時應充分了解被審計單位的組織架構及分公司的人員配置和財務核算情況。

　　風險提示2：在判斷被審計單位高新產品(服務)收入比例是否符合要求過程中，應重點關注被審計單位同期總收入及被審計單位存在視同銷售收入、公允價值變動收益以及按照權益法確認的投資收益等情況下總收入的范圍。

　　根據《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》(國科發(fā)火〔2016〕195號)，總收入是指收入總額減去不征稅收入。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條和第七條分別對收入總額和不征稅收入作出了明確規(guī)定，除此之外，注冊會計師應重點關注以下情形：

　　(一)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。因此，被審計單位如果存在視同銷售收入應納入總收入的范圍。

　　(二)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條規(guī)定,企業(yè)的各項資產,包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等,以歷史成本為計稅基礎。前款所稱歷史成本,是指企業(yè)取得該項資產時實際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項資產期間資產增值或者減值,除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外,不得調整該資產的計稅基礎。因此,被審計單位資產的公允價值變動不需要納入總收入的范圍。

　　(三)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第十七條規(guī)定，股息、紅利等權益性投資收益，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。因此，在會計上按權益法確認的，但被投資方未作出利潤分配決定的投資收益是不納入總收入范圍的。

　　風險提示3：在對被審計單位歸集研發(fā)項目“研究開發(fā)費用——人員人工”包含的科技人員股權激勵部分進行審計過程中，應重點關注研發(fā)費用歸集口徑與會計準則的規(guī)定是否一致。

　　根據《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》，研究開發(fā)費用中人員人工費用包括企業(yè)科技人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費和住房公積金，以及外聘科技人員的勞務費。根據《企業(yè)會計準則第11號——股份支付》應用指南第二條，等待期內每個資產負債表日，企業(yè)應將取得的職工提供的服務計入成本費用，計入成本費用的金額應當按照權益工具的公允價值計量。因此，股權激勵是為了取得職工提供的服務而發(fā)生的成本費用，屬于工資薪金的組成部分，將其納入高企研發(fā)費用歸集符合要求。

　　風險提示4：在對被審計單位派遣到境外工作的科技人員在境外開展研發(fā)項目發(fā)生的費用進行審計過程中，應重點關注是否按屬于被審計單位境內研發(fā)費用處理。

　　被審計單位派遣到境外工作的科技人員在境外開展研發(fā)項目發(fā)生的費用屬于被審計單位內部研究開發(fā)活動實際支出，并非委托境外機構或個人完成的研究開發(fā)活動所發(fā)生的費用，因此屬于被審計單位在中國境內發(fā)生的研究開發(fā)費用。

　　根據《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》，企業(yè)在中國境內發(fā)生的研究開發(fā)費用，是指企業(yè)內部研究開發(fā)活動實際支出的全部費用與委托境內其他機構或個人進行的研究開發(fā)活動支出的費用之和，不包括委托境外機構或個人完成的研究開發(fā)活動所發(fā)生的費用。因此，在中國境內發(fā)生的研究開發(fā)費用不是以研發(fā)活動發(fā)生的地點是境內或境外，而是以是否屬于被審計單位內部開展(或實施)的研發(fā)活動來界定。

　　風險提示5：應對被審計單位部分研發(fā)工作由集團或上級單位進行集中研發(fā)的情況實施特定的審計程序，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據，判斷被審計單位研發(fā)費用歸集是否恰當。

　　集中研發(fā)指集團企業(yè)根據生產經營和科技開發(fā)的實際情況，對技術要求高、投資數(shù)額大、單個企業(yè)難以獨立承擔，或者研發(fā)力量集中在集團公司、由其統(tǒng)籌管理集團研發(fā)活動的研發(fā)項目進行集中研發(fā)。其中，實際發(fā)生的研發(fā)費用可以按照合理的分攤方法在受益集團成員公司間進行分攤。企業(yè)應當由相應的內部研發(fā)項目技術資料作為支撐。此類費用應作為委外研發(fā)費用進行列報，且取得相應的合同及發(fā)票，必要時需要取得集團的相應支出明細進行確認。

　　風險提示6：重點關注被審計單位將價值不超過500萬元的研發(fā)專用設備一次性計入當年研發(fā)費用情況，并實施特定的審計程序，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據，判斷被審計單位研發(fā)費用核算是否恰當。

　　根據《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》第三條“固定資產是指同時具有下列兩個特征的有形資產：(一)為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的;(二)使用壽命超過一個會計期間”和第十四條“折舊，是指在固定資產使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行的系統(tǒng)分攤”的規(guī)定，對符合固定資產特征的設備應確認為固定資產并恰當計提折舊，計提的折舊費符合用于研究開發(fā)活動的儀器、設備和在用建筑物的，屬于高企研發(fā)費用歸集范圍。

　　根據《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》第十五條“企業(yè)應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值”和第十七條“企業(yè)應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產折舊方法”的規(guī)定，注冊會計師應充分運用職業(yè)判斷，評價企業(yè)采用的折舊政策是否恰當;如存在不符合會計準則的情況，注冊會計師應提出審計調整意見。

　　《財政部 稅務總局關于設備、器具扣除有關企業(yè)所得稅政策的通知》(財稅〔2018〕54號)規(guī)定，企業(yè)在2018年1月1日至2020年12月31日期間新購進的設備、器具，單位價值不超過500萬元的，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊。注冊會計師應關注上述規(guī)定適用范圍僅限于企業(yè)所得稅申報扣除。

　　風險提示7：重點關注在新租賃準則下，被審計單位對租入研發(fā)用途固定資產使用權資產的會計處理是否恰當，如存在對當期研發(fā)支出的核算產生重大影響的情況，注冊會計師應提出調整意見。

　　根據《企業(yè)會計準則第21號——租賃》有關規(guī)定，承租人不再將租賃區(qū)分為經營租賃或融資租賃，而是采用統(tǒng)一的會計處理模型，對所有租賃均確認使用權資產和租賃負債(短期租賃和低價值資產租賃除外)，并分別計提折舊和利息費用”。《企業(yè)會計準則第21號——租賃》第五十三條規(guī)定“租賃負債的利息費用在財務費用項目列示”。因此，對于按新租賃準則計提的折舊費用，可作為研發(fā)費用核算，歸集為“高新技術企業(yè)研發(fā)費用——折舊與長期待攤費用攤銷”;對于按新租賃準則計提的利息費用，計入財務費用核算，不能歸集為高新技術企業(yè)研發(fā)費用。

　　本提示函僅供會計師事務所及其從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)過程中進行參考，并未涵蓋高企專項審計業(yè)務的全部審計關注領域以及可能面臨的全部風險，也不能替代相關法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)準則的規(guī)定以及注冊會計師的職業(yè)判斷。會計師事務所及其從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)中仍需結合項目實際情況以及注冊會計師的職業(yè)判斷開展審計工作。

　　廣東省注冊會計師協(xié)會

　　2022年11月10日