案例

　　甲公司于2003年注冊成立，注冊資本為50萬元。2008年4月2日，經(jīng)甲公司其他3位股東同意，張老板與李老板簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，以協(xié)議（合同）價格350萬元把自己擁有的甲公司25%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給李老板。2008年5月18日，李老板支付給張老板348萬元現(xiàn)金后，兩人到工商管理部門辦理了股東變更手續(xù)，而甲公司注冊資本額仍為原注冊登記時的50萬元。2009年10月9日，張老板被公司所在地的地方稅務機關(guān)要求繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅67.465萬元[（350－50×25%－0.175）×20%]（0.175萬元為印花稅，滯納金的計算略）。

　　但張老板對此不認同，他認為，從計稅收入看，雖然合同約定股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格為350萬元，但他實際收到的只有348萬元，另外2萬元處于欠賬狀態(tài)。同時，所得額計算過程中，扣除額選擇的是50×25%＝12.5（萬元），即2003年張老板實際交出的投資額。雖然工商執(zhí)照登記的注冊資本額仍然是50萬元，但從甲公司2003年成立以來的幾年中（到股權(quán)轉(zhuǎn)讓的前一年度），公司發(fā)展需要資金時，張老板和其他幾個股東陸續(xù)為公司補充資金1150萬元，公司沒有到工商管理部門辦理注冊資本額變更登記，但公司資產(chǎn)負債表中的總資產(chǎn)已達2100萬元，“實收資本”項目是1200萬元，其中1150萬元雖沒有在工商部門增加注冊資本，但確實構(gòu)成了對公司的資產(chǎn)投入。2007年7月7日，包括張老板在內(nèi)的4個股東還召開了一次會議，簽訂了一份增資1150萬元的股東決議。否則，張老板25%的股權(quán)不可能賣出350萬元的價格。因此，張老板認為該筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅款應是：[348－（50＋1150）×25%－0.175]×20%＝9.565（萬元）。

　　稅法規(guī)定

　　《個人所得稅法》第六條第五款規(guī)定，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，以轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額，為應納稅所得額。

　　《個人所得稅法實施條例》第十九條列舉了有價證券、建筑物等《個人所得稅法》第六條第五款前四項財產(chǎn)原值的具體確認標準，唯獨沒有說明股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得額計算中的原值如何確認，但在這四項之后，有“（五）其他財產(chǎn)，參照以上方法確定”，緊接其后的內(nèi)容是“ 納稅義務人未提供完整、準確的財產(chǎn)原值憑證，不能正確計算財產(chǎn)原值的，由主管稅務機關(guān)核定其財產(chǎn)原值”的兜底條款。

　　關(guān)于計稅收入，《個人所得稅法實施條例》第十條規(guī)定，個人取得的應納稅所得，包括現(xiàn)金、實物和有價證券。第二十二條只是籠統(tǒng)說明，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，按照一次轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額，計算納稅。

　　國家稅務總局《關(guān)于加強股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理的通知》（國稅函[2009]285號）第四條對股權(quán)交易（轉(zhuǎn)讓）所得的計算規(guī)定是，稅務機關(guān)應加強對股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計稅依據(jù)的評估和審核。國家稅務總局《關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅計稅依據(jù)核定問題的公告》（國家稅務總局2010年第27號）約束的重點也是計稅依據(jù)。制定這些條款的目的是調(diào)整不符合獨立交易原則的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為。對于符合獨立交易原則條件下，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的收入結(jié)算方法、“注冊資本”“實收資本”“投入資本”等與扣除原值的關(guān)系等，并沒有任何解釋。

　　僅從表面上看，稅法對于個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)的計稅收入和扣除原值都沒有更加明確的說明，才造成了張老板和稅務機關(guān)在計算所得稅額時產(chǎn)生了認識上的差異。究其實質(zhì)，個人股權(quán)交易本身的復雜性和特殊性，決定了這類交易要受多類法律制度共同約束。

　　分析

　　個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入只要符合獨立交易原則下的定價協(xié)議、并已到工商管理部門辦妥股東的變更（新股東）手續(xù)，在張老板沒有提出其他相關(guān)證據(jù)的情況下，就應該按協(xié)議（合同）價格確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓者的收入。所以，該筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應確認為350萬元。

　　對于可以扣除股權(quán)原值的確認，雖然甲公司提供的會計報表內(nèi)“實收資本”為1200萬元，但沒能提供一系列具有法律效力的、股東實際已投資到甲公司的證據(jù)資料和賬簿記錄，無法證明工商執(zhí)照上50萬元之外的另外1150萬元所謂“實收資本”的真實性。同時，雖然所提供報表“實收資本”為1200萬元，而2008年5月18日變更股東時，甲公司的注冊資本仍為50萬元，變更股東協(xié)議中所記載的甲公司注冊資本也是50萬元，這嚴重違反了《公司注冊資本登記管理規(guī)定》第三條、第六條、第七條等對“實收資本”的規(guī)定，也違背了《小企業(yè)會計制度》“實收資本”科目的會計核算要求。上述諸多違反相關(guān)法律法規(guī)的因素，導致了稅務機關(guān)在計算張老板轉(zhuǎn)讓甲公司股權(quán)的所得額時，扣除額原值只得選用具有法律效力的注冊資本額50萬元為基礎，而不可能采用張老板提出的缺乏真實性、合法性的1200萬元為基礎。盡管張老板感到冤屈，但《個人所得稅法》及其實施條例、《公司法》、《公司登記管理條例》、《公司注冊資本登記管理規(guī)定》、《小企業(yè)會計制度》都為67.465萬元稅款的計算提供了依據(jù)。由此可見，企業(yè)一定要依法經(jīng)營、依法管理并重視會計核算工作，才能盡可能規(guī)避稅收風險。