【題注】股權(quán)權(quán)能分離理論與總局訪談節(jié)目未解之迷的碰撞，轉(zhuǎn)增資本系列劇中又一個“以個人樸素的感情來得出看似正確的其實只是自己的觀點的結(jié)論”。

咨詢問題：

一有限責(zé)任公司，原股東A、B兩個自然人，公司注冊資本人100萬元，A出資60萬元，B出資40萬元，2011年12月自然人股東C對本公司增資300萬，基中20萬為實收資本，280萬計入資本公積，2012年3月準(zhǔn)備將280萬資本公積轉(zhuǎn)增資本，轉(zhuǎn)增后公司注冊資本為400萬，其中自然人A為200萬，即增資140萬，自然人B為133.33萬，即增資93.33萬，自然人C為66.67萬，即增資46.47萬，請問，自然人股東A、B、C需要就增資的部分繳納的個人所得稅？

回復(fù)意見：

權(quán)利的具體作用樣態(tài)，謂之權(quán)能。民商法理論通說認(rèn)為，股權(quán)是一種綜合性權(quán)利，其權(quán)能包括自益權(quán)和共益權(quán)。自益權(quán)又包括股息或紅利分配請求權(quán)、剩余財產(chǎn)分配權(quán)、新股優(yōu)先認(rèn)購權(quán)、股份轉(zhuǎn)讓權(quán)等具體權(quán)利，自益權(quán)一般屬于財產(chǎn)性權(quán)利；共益權(quán)則是公司事務(wù)參與權(quán)，一般為非財產(chǎn)性權(quán)利，如表決權(quán)、召開股東會請求權(quán)等。自益權(quán)是目的性權(quán)利，共益權(quán)是股東為了實現(xiàn)自益權(quán)的手段性權(quán)利。公司是股東獲利的手段，公司獲利是股東獲利的前提。

1、C對公司注資時的股權(quán)權(quán)能分析

C出資300萬元，會計信息表達(dá)的內(nèi)容是增加20萬元實收資本和280萬元資本公積。稅法角度，應(yīng)當(dāng)考慮的是股東權(quán)利的變化，而不是會計處理。依據(jù)報表項目與股權(quán)權(quán)能及來源的關(guān)系，C完成出資后，該公司股東權(quán)能結(jié)構(gòu)如下：

A股東：60萬元實收資本對應(yīng)的“股東出資形成的剩余財產(chǎn)分配權(quán)”，140萬元資本公積對應(yīng)的“股東出資形成的剩余財產(chǎn)分配權(quán)”。如果該公司有盈余公積和未分配利潤，A還享有一定比例的“股息或紅利分配請求權(quán)”和“公司經(jīng)營積累形成的股東剩余財產(chǎn)分配權(quán)”，但比C投資前，這兩部分權(quán)益相對減少。

B股東：40萬元實收資本對應(yīng)的“股東出資形成的剩余財產(chǎn)分配權(quán)”，93.33萬元資本公積對應(yīng)的“股東出資形成的剩余財產(chǎn)分配權(quán)”。如果該公司有盈余公積和未分配利潤，B還享有一定比例的“股息或紅利分配請求權(quán)”和“公司經(jīng)營積累形成的股東剩余財產(chǎn)分配權(quán)”，但比C投資前，這兩部分權(quán)益相對減少。

C股東：20萬元實收資本對應(yīng)的“股東出資形成的剩余財產(chǎn)分配權(quán)”，66.67萬元資本公積對應(yīng)的“股東出資形成的剩余財產(chǎn)分配權(quán)”。如果該公司有盈余公積和未分配利潤，C還享有一定比例的“股息或紅利分配請求權(quán)”和“公司經(jīng)營積累形成的股東剩余財產(chǎn)分配權(quán)”。

由上述分析可知，C的投資行為，使A、B原享有的“股息或紅利分配請求權(quán)”和“公司經(jīng)營積累形成的股東剩余財產(chǎn)分配權(quán)”與C投入的“股東出資形成的剩余財產(chǎn)分配權(quán)”發(fā)生了轉(zhuǎn)換。

對A、B來說，雖然有新的權(quán)能增加，但這不是其支配經(jīng)營成果的結(jié)果，稅法也不應(yīng)認(rèn)定其“取得所得”；

對C來說，投資產(chǎn)生了三項股權(quán)權(quán)能，其中“股息或紅利分配請求權(quán)”和“公司經(jīng)營積累形成的股東剩余財產(chǎn)分配權(quán)”不是因擁有股權(quán)而獲得，是其出資的對價，也不應(yīng)認(rèn)為“取得所得”。

如果不存在“場外支付”的話，該投資行為各方不產(chǎn)生股息紅利性質(zhì)的“個人所得”；如果股東間存在其他方式的經(jīng)濟(jì)利益支付，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為是股權(quán)權(quán)能部分轉(zhuǎn)讓，收到該經(jīng)濟(jì)利益的一方產(chǎn)生了財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

2、資本溢價轉(zhuǎn)增實收資本的股權(quán)權(quán)能分析

該公司用資本公積中資本溢價部分轉(zhuǎn)增實收資本后，股東的股權(quán)權(quán)能保持不變，實收資本與資本溢價的股東權(quán)利屬性都是“股東出資形成的剩余財產(chǎn)分配權(quán)”，沒有發(fā)生任何變化，該會計處理不是因為公司與股東權(quán)利義務(wù)關(guān)系發(fā)生變化引起的，而是因為公司法出于注冊資本公示目的所作的安排。因此，不應(yīng)當(dāng)視為取得股息紅利性質(zhì)的所得。

3、其他資本公積、盈余公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增實收資本的股權(quán)權(quán)能分析

從股權(quán)權(quán)能分類和來源看，經(jīng)營成果的增加不僅局限于會計凈利潤的增加，直接計入所有者權(quán)益的利得也是公司經(jīng)營積累的成果，股東對這些成果也具有相應(yīng)的權(quán)利。當(dāng)然，股東對經(jīng)營成果的支配也不僅局限于股息、紅利的分配，股東通過行使共益權(quán)，使公司的一部分經(jīng)營積累轉(zhuǎn)為自己的出資，實現(xiàn)“公司經(jīng)營積累形成的股東剩余財產(chǎn)分配權(quán)”或“股息或紅利分配請求權(quán)”向“股東出資形成的剩余財產(chǎn)分配權(quán)”的轉(zhuǎn)換。

這樣的轉(zhuǎn)換，強(qiáng)烈體現(xiàn)出股東對公司經(jīng)營成果的支配性，符合個人所得稅法“取得所得”的含義，對此征收個人所得稅是可以理解的。

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