實務(wù)課程：一般納稅人增值稅納稅實務(wù)
——更新時間：2009-11-25 10:04:04 點擊率: 3408
知識點1：一般納稅人增值稅計算原理
一、一般納稅人增值稅計算原理
增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅，增值額相當(dāng)于商品價值C＋V＋M中的V＋M部分。
根據(jù)增值稅的定義，增值稅額應(yīng)為“增值額×稅率”計算而來。但在實務(wù)中，一般是用間接法進行計算，即先計算出應(yīng)稅貨物的整體稅負(fù)，然后從整體稅負(fù)中扣除法定的外購貨物已納稅款。這樣計算的結(jié)果就相當(dāng)于“增值額×稅率”，只是這種方法在實務(wù)中更易操作一些，所以得到了普遍應(yīng)用。
例如：生產(chǎn)企業(yè)將40元的原材料投入生產(chǎn)過程中，生產(chǎn)出的產(chǎn)成品成本為80元，以130元的價格售出。
在這個過程中，貨物增值了兩次，第一個增值額是80-40=40元，第二個增值額是130-80=50元，共增值90元。
根據(jù)增值稅的定義計算的增值稅額為（40+50）×17%=15.3 元。按照間接法計算的增值稅額＝130×17%－40×17%＝15.3元。
因此，一般納稅人增值稅的計算公式為：
應(yīng)納稅額＝銷項稅額－進項稅額
注意：增值稅是價外稅，如果取得的是價稅合計，則應(yīng)該用“價稅合計數(shù)÷（1+增值稅稅率）”來換算成不含稅價，再用不含稅價乘以稅率計算增值稅額。
知識點2：征稅范圍
二、征稅范圍
在實務(wù)中，準(zhǔn)確把握增值稅征稅范圍，關(guān)鍵是將增值稅和營業(yè)稅的征稅范圍區(qū)分開來。
?。ㄒ唬┰鲋刀愓鞫惙秶囊话阋?guī)定
凡在中華人民共和國境內(nèi)銷售或進口的貨物以及提供加工、修理修配勞務(wù)，都應(yīng)該計算繳納增值稅。
1.貨物指除了土地、房屋和其他建筑物等不動產(chǎn)之外的有形動產(chǎn)，包括電力、熱力和氣體。
例如：生產(chǎn)企業(yè)銷售自己生產(chǎn)的水杯屬于增值稅的征稅范圍，需要繳納增值稅，而銷售辦公樓則不屬于增值稅征稅范圍，不征收納增值稅。
會計實務(wù)：在會計上，一般納稅人銷售產(chǎn)品，貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”。
2.進口貨物
企業(yè)進口貨物時，作為購入方要計算增值稅進項稅額。
例如：某企業(yè)進口一批商品，價格折合人民幣30000元，包裝費2000元，支付賣方傭金1000元，進口運費和保險費3000元，關(guān)稅稅率5%.
進口關(guān)稅完稅價格=30000+2000+1000+3000=36 000（元）
進口關(guān)稅=36000×5%=1 800（元）
進口增值稅=（36000+1800） ×17%=6 426（元）
會計實務(wù)：一般納稅人借記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額）”。
3.提供加工勞務(wù)是指受托加工貨物，受托方要就收取的加工費計算增值稅額。
加工勞務(wù)是有償加工勞務(wù)，本單位職工為本單位所提供的加工勞務(wù)不屬增值稅征稅范圍。
修理修配勞務(wù)也是指有償修理修配增值稅應(yīng)稅貨物。例如，修理汽車的勞務(wù)屬于增值稅的征稅范圍，而修理大橋不屬增值稅征稅范圍。本單位職工為本單位提供的修理修配勞務(wù)不屬增值稅征稅范圍。
會計實務(wù)：企業(yè)提供增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”。
注意：在確定增值稅征稅范圍時，關(guān)鍵是要正確區(qū)分增值稅和營業(yè)稅各自的征稅范圍。
因增值稅和營業(yè)稅都是對貨物和勞務(wù)的流轉(zhuǎn)額征稅，在實務(wù)中極易混淆，總結(jié)如下：
有形動產(chǎn)和與有形動產(chǎn)相關(guān)的加工、修理修配勞務(wù)征收增值稅；
不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及除加工、修理修配勞務(wù)以外的其他勞務(wù)征收營業(yè)稅。
思考題：一家公司專門從事外送快餐業(yè)務(wù)，應(yīng)繳納增值稅還是營業(yè)稅？
（二）對視同銷售行為的征稅規(guī)定
一般納稅人的有些行為本不屬于有償讓貨物的銷售業(yè)務(wù)，但為了保證增值稅稅款抵扣制度的實施，不致因發(fā)生下列行為而使增值稅抵扣鏈條的中斷，也為了避免因發(fā)生下列行為而使貨物銷售稅收負(fù)擔(dān)不平衡，防止利用下列行為逃避納稅義務(wù)，稅法規(guī)定要視同銷售計征增值稅。
1.將貨物交付他人代銷（委托方）
增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間：收到代銷清單或代銷款時。若均未收到，則于發(fā)貨后滿180天時計算繳納增值稅。
會計實務(wù)：在發(fā)生納稅義務(wù)時，貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”。
例如：A公司委托B公司銷售商品100件，雙方簽訂的協(xié)議價格200元/件，該商品成本為120元/件，增值稅率17%.B企業(yè)將該批商品以每件200元的價格對外銷售，共取得價款20000元，增值稅3400元。A企業(yè)按照10%付給B企業(yè)手續(xù)費，并在B企業(yè)交來代銷清單時開給B企業(yè)同樣金額的增值稅專用發(fā)票。
對于這項業(yè)務(wù)，A企業(yè)應(yīng)在收到代銷清單時計算增值稅銷項稅：20000×17%=3400元。
借：應(yīng)收賬款 23 400
貸：主營業(yè)務(wù)收入 20 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 3 400
2.銷售代銷貨物（受托方）
售出時發(fā)生增值稅納稅義務(wù)；取得委托方增值稅專用發(fā)票，可以抵扣進項稅額；受托方收取的代銷手續(xù)費，不交納增值稅，而應(yīng)按“服務(wù)業(yè)”稅目5%的稅率交營業(yè)稅。
例如：某商業(yè)企業(yè)（一般納稅人）為甲公司代銷貨物，按零售價以10%收取手續(xù)費10000元，尚未收到甲公司開來的增值稅專用發(fā)票，該商業(yè)企業(yè)代銷業(yè)務(wù)應(yīng)納增值稅為：
零售價＝10000÷10%＝100 000（元）
增值稅銷項稅額＝100000÷（1＋17%）×17%＝14 529.91（元）
應(yīng)納營業(yè)稅＝10000×5%＝500（元）
如果收到甲公司開來的增值稅專用發(fā)票，則可以抵扣增值稅進項14529.91元。
借：銀行存款 100 000
貸：應(yīng)付賬款 85 470.09
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 14 529.91
借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額） 14 529.91
貸：應(yīng)付賬款 14 529.91
3.總分機構(gòu)（不在同一縣市）之間移送貨物用于銷售的，移送當(dāng)天發(fā)生增值稅納稅義務(wù)。
例如：位于北京的總機構(gòu)向天津的分支機構(gòu)移送一批貨物，總機構(gòu)的稅務(wù)處理就應(yīng)該是對于移送貨物作為視同銷售，計算銷項稅額，分支機構(gòu)對于接收的貨物計算進項稅額。
4.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目
對于這樣的業(yè)務(wù)，在實務(wù)中要正確區(qū)分視同銷售與不得抵扣進項稅的情形。另外，注意在計算銷項稅額時不能以成本作為計稅基數(shù)，而是要以計稅價格進行計算。
例如：某企業(yè)將自己生產(chǎn)的水泥用于辦公樓建造工程，水泥的成本68000元，價格為100000元，增值稅率17%，則此項業(yè)務(wù)屬于視同銷售業(yè)務(wù)，需要計算銷項稅。
銷項稅額＝100000×17%＝17000元。
借：在建工程 85 000
貸：庫存商品 68 000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 17 000
如果這批水泥不是企業(yè)自產(chǎn)的，而外購的，則將其用于在建工程，就不能作為視同銷售處理，而是進項稅額轉(zhuǎn)出。假如上述水泥進價68000元，用于在建工程項目，則稅務(wù)處理應(yīng)為：進項稅額轉(zhuǎn)出＝68000×17%＝11560（元）。
借：在建工程 79 560
貸：庫存商品 68 000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 11 560
5.將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費
例如：某企業(yè)將自己生產(chǎn)的空調(diào)作為節(jié)日福利發(fā)給200名職工，其中生產(chǎn)工人170人，管理人員30人。每臺空調(diào)的生產(chǎn)成本1000元，計稅價格1400元，則企業(yè)需要將此項業(yè)務(wù)視同銷售處理，計算增值稅銷項稅額。
銷項稅額=170×1400×17%+30×1400×17%=47600（元）
借：應(yīng)付職工薪酬 327 600
貸：主營業(yè)務(wù)收入 280 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 47 600
另外，分?jǐn)偮毠すべY的處理：
借：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本 278 460
管理費用 49 140
貸：應(yīng)付職工薪酬 327 600
6.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者
例如：某企業(yè)將購買的一批貨物投資給A公司，這批貨物的進價80000元，計稅價格100000元，則企業(yè)應(yīng)將此項業(yè)務(wù)作為視同銷售處理，計算增值稅銷項。
增值稅銷項稅額＝100000×17%＝17000（元）
借：長期股權(quán)投資 170 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100 000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 17 000
7.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者。
8.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送其他單位或者個人。
在實務(wù)中，報稅人員往往會把視同銷售和進項稅額轉(zhuǎn)出的業(yè)務(wù)相混淆。我們來總結(jié)這一部分稅務(wù)處理的規(guī)律：
?。?）自產(chǎn)和委托加工的貨物不管是向外部移送，還是內(nèi)部使用，均視同銷售進行處理，計算銷項稅額。
?。?）外購的貨物：如果是向企業(yè)外部移送，視同銷售處理；如果是內(nèi)部使用，其進項不允許抵扣，已抵扣的，要將進項轉(zhuǎn)出。
例如：某生產(chǎn)企業(yè)（一般納稅人）本月實現(xiàn)產(chǎn)品銷售收入100萬元（不含稅價），其成本為80萬元。將一批售價為19.8萬元的自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)在建工程，其成本為18萬元。用一批自產(chǎn)產(chǎn)品對外投資，其成本為18萬元，雙方協(xié)商不含稅價為20萬元。用一批自產(chǎn)產(chǎn)品對外捐贈，成本5萬元，不含稅平均售價為5.5萬元。零售一批庫存積壓物資，成本為5.4萬元，取得零售收入7.02萬元。
處理如下：
?。?）銷售產(chǎn)品：
銷項稅=100×17%=17（萬元）
借：銀行存款 1 170 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 000 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 170 000
結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：
借：主營業(yè)務(wù)成本 800 000
貸：庫存商品 800 000
?。?）將自產(chǎn)產(chǎn)品用于在建工程：
借：在建工程 213 660
貸：庫存商品 180 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 33 660
（3）用自產(chǎn)產(chǎn)品對外投資：
銷項稅額=20×17%=3.4（萬元）
借：長期股權(quán)投資 234 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 200 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 34 000
結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：
借：主營業(yè)務(wù)成本 180 000
貸：庫存商品 180 000
?。?）對外捐贈：
銷項稅額=5.5×17%=0.935（萬元）
借：營業(yè)外支出 64 350
貸：主營業(yè)務(wù)收入 55 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 9 350
結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：
借：主營業(yè)務(wù)成本 50 000
貸：庫存商品 50 000
?。?）零售產(chǎn)品：
銷項稅額=7.02/ （1+17%）×17%=1.02（萬元）
借：銀行存款 70 200
貸：主營業(yè)務(wù)收入 60 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 10 200
結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：
借：主營業(yè)務(wù)成本 54 000
貸：庫存商品 54 000
上述銷項稅額合計=17+3.366+3.4+0.935+1.02=25.721（萬元）
