房產(chǎn)租賃行為具有涉及面廣、涉及稅種多、稅源分散等特點(diǎn)，一直是稅收征管的重點(diǎn)。企業(yè)之間尤其是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間“無(wú)租使用”的特殊情況，可能導(dǎo)致稅款流失，需要予以重視。本文梳理“無(wú)租使用”行為涉及的稅收問(wèn)題，提示納稅人注意涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

“無(wú)租”里面有學(xué)問(wèn)
    1.“無(wú)租”為虛，“有租”為實(shí)。租金的形式千變?nèi)f化，只要是因出租而取得的相關(guān)收入或其他經(jīng)濟(jì)利益都應(yīng)視為租金，不能錯(cuò)將有租作無(wú)租。

【案例】甲租用乙的土地，合同期限為40年，無(wú)租金，甲在該土地上建商鋪用于出租，房屋的報(bào)建、產(chǎn)權(quán)屬于乙，甲負(fù)責(zé)出資建設(shè)，合同期內(nèi)擁有使用權(quán)，合同期滿后，土地及土地上的建筑物、附著物均無(wú)償歸還乙。

點(diǎn)評(píng)：乙并非真的沒(méi)有取得租金，其中房屋的造價(jià)可以視為甲付給乙的租金，這不是“無(wú)租”合同，而是“有租”合同。

2.“無(wú)租”背后藏關(guān)聯(lián)。“無(wú)租使用”常在關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生，出現(xiàn)不支付租金也不繳納稅費(fèi)的情況。

【案例】某市稅務(wù)機(jī)關(guān)在房地產(chǎn)稅源調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，轄區(qū)內(nèi)A公司無(wú)償使用B公司（雙方都是有限責(zé)任公司）的一處房產(chǎn)，雙方?jīng)]有就該租賃行為繳納任何稅費(fèi)。經(jīng)核實(shí)，A公司和B公司為同一自然人C所控制的關(guān)聯(lián)企業(yè)。

點(diǎn)評(píng)：A公司和B公司的“無(wú)租使用”行為違背了獨(dú)立交易原則，最終為此付出了代價(jià)：按照規(guī)定補(bǔ)繳了稅款，支付了滯納金和罰款。此外，有些企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方關(guān)系和稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行“籌劃”，以達(dá)到少繳稅款的目的。因此，確定合同內(nèi)容的真實(shí)性變得尤為重要。

3.“無(wú)租”不納稅，稅收風(fēng)險(xiǎn)惹上身。有些納稅人認(rèn)為沒(méi)有租金就不是租賃行為，只是“借用”，沒(méi)有納稅義務(wù)，不用進(jìn)行相應(yīng)稅款的申報(bào)，導(dǎo)致少繳稅款，帶來(lái)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

【案例】E公司和F公司兩公司相鄰，兩家公司老板關(guān)系較好，不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。因E公司正在裝修，F(xiàn)公司就將其閑置的房屋無(wú)償租給E公司用于辦公。E公司認(rèn)為該房產(chǎn)不是本公司所有，自己不用繳納稅費(fèi)；F公司認(rèn)為自己未取得租金收入，是E公司在實(shí)際使用，自己也不用繳納稅費(fèi)，兩家公司都沒(méi)有申報(bào)繳納相關(guān)稅費(fèi)。

點(diǎn)評(píng)：E公司和F公司誤以為“無(wú)租”就“無(wú)稅”，實(shí)際上已經(jīng)違反了稅收規(guī)定，除了要補(bǔ)繳稅款和滯納金，還面臨著被處罰的風(fēng)險(xiǎn)。

“無(wú)租”也“有稅”
    1.營(yíng)業(yè)稅。對(duì)于“無(wú)租使用”房產(chǎn)，應(yīng)先按照“實(shí)質(zhì)重于形式”原則判斷出租方是否取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。沒(méi)有收益或雙方是關(guān)聯(lián)方關(guān)系的，根據(jù)稅收征管法第三十五條、第三十六條和營(yíng)業(yè)稅暫行條例第七條的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定征收。計(jì)稅營(yíng)業(yè)額按營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二十條的規(guī)定，依次按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格、或其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定。也就是說(shuō)，即使無(wú)償出租房產(chǎn)，出租方也應(yīng)按“服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)”稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。

2.企業(yè)所得稅。“無(wú)租使用”房產(chǎn)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。如果出租方直接或間接取得了貨幣形式或非貨幣形式的租金收入，應(yīng)該并入收入總額中繳納企業(yè)所得稅；如果沒(méi)有獲得收益，雙方也不是關(guān)聯(lián)方，根據(jù)稅收征管法第三十五條的規(guī)定，由稅務(wù)機(jī)關(guān)核定征收；如果雙方是關(guān)聯(lián)方關(guān)系，根據(jù)企業(yè)所得稅法第四十一條和《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對(duì)關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的明顯違背獨(dú)立交易原則的房產(chǎn)、土地租賃行為進(jìn)行調(diào)查、調(diào)整，以免直接或間接導(dǎo)致國(guó)家總體稅收收入的減少。

3.房產(chǎn)稅。“無(wú)租使用”房產(chǎn)應(yīng)繳納房產(chǎn)稅，稅款可能由出租方繳納，也可能由承租方繳納，符合條件的，可以享受免稅優(yōu)惠。如果出租方實(shí)際取得了貨幣收入、實(shí)物收入或其他形式收入，由出租方按“房產(chǎn)稅——從租計(jì)征”稅目繳納房產(chǎn)稅，取得的租金收入明顯不合理的，稅務(wù)部門可以按照房產(chǎn)稅暫行條例和稅收征管法的有關(guān)規(guī)定，根據(jù)當(dāng)?shù)赝惙课莸淖饨鹚?，確定租金標(biāo)準(zhǔn)，核定應(yīng)納稅款；如果確為“無(wú)租使用”房產(chǎn)，承租方是應(yīng)稅單位和個(gè)人的，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕128號(hào)）第一條的規(guī)定，由承租方依照房產(chǎn)余值代繳納房產(chǎn)稅；確為“無(wú)租使用”，承租方是免稅單位的，根據(jù)《關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問(wèn)題的解釋和暫行法規(guī)》（財(cái)稅地字〔1986〕8號(hào)）第二十五條的規(guī)定，納稅單位與免稅單位共同使用的房屋，按各自使用的部分劃分，分別征收或免征房產(chǎn)稅。免稅單位“無(wú)租使用”部分可以免征房產(chǎn)稅。

4.城鎮(zhèn)土地使用稅。無(wú)償出租房產(chǎn)應(yīng)繳納城鎮(zhèn)土地使用稅，稅款可能由出租方繳納，也可能由承租方繳納，符合條件的，可以享受免稅優(yōu)惠。根據(jù)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例和《國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于土地使用稅若干具體問(wèn)題的解釋和暫行規(guī)定》（國(guó)稅地字〔1988〕15號(hào)）的規(guī)定，城鎮(zhèn)土地使用稅通常是由擁有土地使用權(quán)的單位或個(gè)人（出租方）繳納。在納稅人不在土地所在地，土地使用權(quán)未確定或權(quán)屬糾紛未解決的，以及納稅單位“無(wú)租使用”免稅單位的土地時(shí)，由土地使用人來(lái)繳納土地使用稅。如果承租方為免稅單位，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于土地使用稅若干具體問(wèn)題的補(bǔ)充規(guī)定》（國(guó)稅地〔1989〕140號(hào)）第一條的規(guī)定，對(duì)免稅單位無(wú)償使用納稅單位的土地，免征城鎮(zhèn)土地使用稅。

5.印花稅。房產(chǎn)租賃合同的納稅人為簽訂合同的雙方，對(duì)于“無(wú)租使用”房產(chǎn)的合同，征不征印花稅，存在爭(zhēng)議?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)印花稅征收管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2004〕150號(hào)）第四條規(guī)定了3種可以核定征收印花稅的情況，與計(jì)稅依據(jù)有關(guān)的是其中第二款“拒不提供應(yīng)稅憑證或不如實(shí)提供應(yīng)稅憑證致使計(jì)稅依據(jù)明顯偏低的”，根據(jù)此款規(guī)定，結(jié)合稅收征管法第三十六條的規(guī)定，筆者認(rèn)為滿足限制條件的，可以不核定征收印花稅；不滿足限制條件的，應(yīng)征收印花稅。限制條件為：是真實(shí)的“無(wú)租”，沒(méi)有變相的、隱藏的收益；雙方不是關(guān)聯(lián)方關(guān)系。