案例
A公司是一家生產(chǎn)化工產(chǎn)品的企業(yè),主要原料從俄羅斯進(jìn)口。公司進(jìn)口材料,因延期報(bào)關(guān),向海關(guān)支付28.56萬(wàn)元滯報(bào)金,滯報(bào)金支出已結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本,計(jì)入損益。A公司拿不準(zhǔn)此筆滯報(bào)金支出能否在稅前扣除。
觀點(diǎn)
滯報(bào)金,是海關(guān)為加強(qiáng)對(duì)進(jìn)口貨物的通關(guān)管理,加快口岸貨物運(yùn)輸,督促進(jìn)口貨物收貨人或者代理人及時(shí)報(bào)關(guān),對(duì)超過(guò)法定報(bào)關(guān)期限的,由海關(guān)收取的一種滯后報(bào)關(guān)款項(xiàng)。目前,滯報(bào)金在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)究竟是否允許扣除,存在四種觀點(diǎn):
觀點(diǎn)一:收取滯報(bào)金屬于行政處罰行為。滯報(bào)金是由海關(guān)依法收取的,對(duì)延期報(bào)關(guān)的進(jìn)口貨物依據(jù)海關(guān)有關(guān)法規(guī),對(duì)滯后報(bào)關(guān)者采取的一種行政強(qiáng)制手段,是海關(guān)作出的行政處罰行為。
觀點(diǎn)二:滯報(bào)金屬于一項(xiàng)費(fèi)用。滯報(bào)金對(duì)于報(bào)關(guān)企業(yè)來(lái)說(shuō),是公司進(jìn)口貨物,由于受主客觀因素的影響,不能及時(shí)報(bào)關(guān)導(dǎo)致延期,向海關(guān)支付的一項(xiàng)費(fèi)用。此筆費(fèi)用是因進(jìn)口貨物時(shí),延遲報(bào)關(guān)附帶產(chǎn)生的,是企業(yè)的實(shí)際支出,理應(yīng)在稅前開(kāi)支。
觀點(diǎn)三:滯報(bào)金是與經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的支出。企業(yè)報(bào)關(guān)時(shí),本應(yīng)遵期報(bào)關(guān),但公司沒(méi)有及時(shí)報(bào)關(guān),所產(chǎn)生的費(fèi)用是公司不應(yīng)有的一項(xiàng)支出,是企業(yè)的額外開(kāi)支,應(yīng)屬于與公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的支出。
觀點(diǎn)四:滯報(bào)金應(yīng)比照稅收滯納金,不予稅前扣除。稅收滯納金是因稅收的延期繳納而產(chǎn)生的滯納款項(xiàng),征收率為萬(wàn)分之五。滯報(bào)金是因延期報(bào)關(guān)而產(chǎn)生的滯報(bào)款項(xiàng),征收率也是萬(wàn)分之五。兩者都是因延期產(chǎn)生的,而且征收機(jī)關(guān)都是行政執(zhí)法機(jī)關(guān)。稅收滯納金不能在稅前扣除,滯報(bào)金也不能在稅前列支。
分析
筆者結(jié)合相關(guān)法規(guī),對(duì)上述各觀點(diǎn)進(jìn)行分析探討。
對(duì)于觀點(diǎn)一,行政處罰法第八條規(guī)定,行政處罰的種類有七種:警告;罰款;沒(méi)收違法所得、沒(méi)收非法財(cái)物;責(zé)令停產(chǎn)停業(yè);暫扣或者吊銷許可證、暫扣或者吊銷執(zhí)照;行政拘留;法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他行政處罰。上述處罰種類,界定了行政機(jī)關(guān)行政處罰的具體類別。
行政處罰的程序可分為簡(jiǎn)易程序、一般程序,以及一般程序中的聽(tīng)證程序。簡(jiǎn)易程序適用于違法事實(shí)確鑿,有法定依據(jù),對(duì)公民處以50元以下、法人或者其他組織處以1000元以下罰款或者警告的行政處罰。具體程序是執(zhí)法人員如當(dāng)場(chǎng)作出行政處罰決定的,應(yīng)向當(dāng)事人出示執(zhí)法身份證件,填寫預(yù)定格式、編有號(hào)碼的行政處罰決定書,并當(dāng)場(chǎng)交付當(dāng)事人。一般程序適用于處罰較重、情節(jié)復(fù)雜,當(dāng)事人對(duì)執(zhí)法人員給予當(dāng)場(chǎng)處罰的事實(shí)認(rèn)定有分歧而無(wú)法作出行政處罰的案件。一般程序需要調(diào)查取證、告知處罰的事實(shí)、理由、依據(jù)和有關(guān)權(quán)利、聽(tīng)取當(dāng)事人的陳述、申辯或者舉行聽(tīng)證,最終作出處罰決定,并送達(dá)處罰決定書。同時(shí),一般程序中的聽(tīng)證程序,適用于行政機(jī)關(guān)在作出重大處罰決定之前,依據(jù)當(dāng)事人的申請(qǐng),舉行聽(tīng)證會(huì),充分聽(tīng)取當(dāng)事人陳述、申辯,并允許當(dāng)事人、利害關(guān)系人與執(zhí)法人員面對(duì)面地質(zhì)證。
從行政處罰的程序可以看出,如對(duì)當(dāng)事人作出處罰決定,一個(gè)重要的形式要件就是在作出行政處罰決定時(shí),必須出具行政處罰決定書。
滯報(bào)金的繳納是進(jìn)口貨物收貨人超過(guò)規(guī)定的期限,向海關(guān)申報(bào)貨物時(shí)產(chǎn)生了滯報(bào),由海關(guān)向收貨人簽發(fā)滯報(bào)金繳款通知書或滯報(bào)金繳款憑證,并由收貨人持繳款憑證到海關(guān)指定的部門或者指定的銀行辦理手續(xù)。從滯報(bào)金的繳納過(guò)程與行政處罰的程序上看,滯報(bào)金顯然不屬于行政處罰七種類型中的任意一種,應(yīng)屬于海關(guān)的一種具體行政征收行為。如果滯報(bào)金是一種行政處罰行為,則屬于行政處罰中的罰款類型,對(duì)于罰款,理應(yīng)有注明罰款內(nèi)容的處罰決定書。而海關(guān)收取滯報(bào)金是沒(méi)有行政處罰決定書的,只有海關(guān)開(kāi)具的繳款書或者滯報(bào)金繳款通知書。顯然,滯報(bào)金支出不是行政處罰行為。
對(duì)于觀點(diǎn)二和觀點(diǎn)三,筆者認(rèn)為,滯報(bào)金是企業(yè)經(jīng)營(yíng)所產(chǎn)生的一項(xiàng)不可回避的費(fèi)用。公司進(jìn)口貨物,受海關(guān)、企業(yè)、報(bào)關(guān)等諸多因素的制約,導(dǎo)致企業(yè)不能及時(shí)報(bào)關(guān)。由此產(chǎn)生了一筆滯報(bào)款項(xiàng),此筆支出產(chǎn)生的前提條件是公司要有進(jìn)口貨物業(yè)務(wù),并發(fā)生了滯后報(bào)關(guān)行為。如果公司不進(jìn)口貨物就不會(huì)產(chǎn)生滯報(bào)金。公司如果在海關(guān)沒(méi)有業(yè)務(wù)的情形下,支出海關(guān)費(fèi)用,即可以視為與企業(yè)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的支出。但企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品,必須購(gòu)買原料,因外購(gòu)材料延期報(bào)關(guān)產(chǎn)生的滯報(bào)金,是公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中無(wú)法回避的,且與進(jìn)口貨物有著因果聯(lián)系的一筆費(fèi)用,只要延期就要繳納,顯然滯報(bào)金作為與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的支出讓人難以置信。
對(duì)于觀點(diǎn)四,滯報(bào)金與滯納金有不同之處。雖然兩者的征收比例都是萬(wàn)分之五,且征收機(jī)關(guān)都是行政機(jī)關(guān),但根據(jù)企業(yè)所得稅法第十條的規(guī)定,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí),下列支出不得扣除:向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng);企業(yè)所得稅稅款;稅收滯納金;罰金、罰款和被沒(méi)收財(cái)物的損失;本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出;贊助支出;未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出;與取得收入無(wú)關(guān)的其他支出。
可以看出,對(duì)于滯納金,稅法有明文規(guī)定,在稅前不予扣除。而企業(yè)所得稅法并沒(méi)有明確規(guī)定向海關(guān)支付的滯報(bào)金不得在稅前支出。只要是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的、真實(shí)的、合理的費(fèi)用,加上合法有效的憑證,就可以在稅前列支。
建議
企業(yè)向國(guó)家機(jī)關(guān)或者行政事業(yè)單位繳納的款項(xiàng)應(yīng)視具體情況,區(qū)別對(duì)待,不能一概而論。對(duì)于行政性處罰,往往具有較強(qiáng)的法定性、強(qiáng)制性和程序性,如工商、稅務(wù)、公安對(duì)企業(yè)的罰款,稅法明確稅前不予支出。對(duì)于繳納的經(jīng)營(yíng)性款項(xiàng),一般是根據(jù)經(jīng)濟(jì)合同或行業(yè)慣例,對(duì)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的違約行為給予的懲罰,如違約金、銀行罰息、訴訟費(fèi)等,一般可以在稅前扣除。對(duì)行政性征收款項(xiàng),要視具體的法律、法規(guī)規(guī)定,如有法律明文規(guī)定不予稅前扣除的,則不得列支,如稅收滯納金;如法規(guī)沒(méi)有明文規(guī)定的,一般可以在稅前扣除。
因此,筆者認(rèn)為,A公司在企業(yè)所得稅年度匯算清繳時(shí),對(duì)已經(jīng)計(jì)入損益的28.56萬(wàn)元的滯報(bào)金,不必在企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí)作納稅調(diào)增處理,可以在稅前扣除。當(dāng)然,企業(yè)在處理時(shí),應(yīng)咨詢稅務(wù)機(jī)關(guān)的意見(jiàn),獲得確定性答復(fù)后辦理。
版權(quán)所有: 廣州市普粵財(cái)稅咨詢有限公司 粵ICP備-05080835
地址:廣州市天河區(qū)黃埔大道159號(hào)富星商貿(mào)大廈西塔17樓D單元 郵政編碼: 510620