企業(yè)年金的個人所得稅處理及經典案例分析
——更新時間：2010-01-22 01:33:12 點擊率: 3164
為進一步規(guī)范企業(yè)年金個人所得稅的征收管理，國家稅務總局于2009年12月10日下發(fā)了《關于企業(yè)年金個人所得稅征收管理有關問題的通知》（國稅函[2009]694號），就企業(yè)年金的個人所得稅處理進行了明確規(guī)定。
一、企業(yè)年金的內涵
?。ㄒ唬┢髽I(yè)年金的定義
企業(yè)年金是指企業(yè)及其職工在依法參加基本養(yǎng)老保險的基礎上，自愿建立的補充養(yǎng)老保險，主要由個人繳費、企業(yè)繳費和年金投資收益三部分組成，即企業(yè)年金是補充養(yǎng)老保險的一種主要形式。
?。ǘ┢髽I(yè)年金的適用條件
企業(yè)在實際操作中尤其需要注意的是，可以采取年金計算方法的應為符合《企業(yè)年金試行辦法》中相關條件的部分，并非所有的補充養(yǎng)老保險都可以采用年金的方法去進行計算繳納個人所得稅。
此外，根據《企業(yè)年金試行辦法》（中華人民共和國勞動和社會保障部令第20號）第八條“企業(yè)繳費每年不超過本企業(yè)上年度職工工資總額的十二分之一。企業(yè)和職工個人繳費合計一般不超過本企業(yè)上年度職工工資總額的六分之一?！?BR> 對企業(yè)按季度、半年或年度繳納企業(yè)繳費的，在計稅時不得還原至所屬月份，均作為一個月的工資、薪金，不扣除任何費用，按照適用稅率計算扣繳個人所得稅。
二、企業(yè)年金的稅務處理
?。ㄒ唬┢髽I(yè)年金中個人繳費的個人所得稅處理：個人繳費不得在個人當月工資、薪金所得稅前扣除
國稅函[2009]694號的第一條規(guī)定：“企業(yè)年金的個人繳費部分，不得在個人當月工資、薪金計算個人所得稅時扣除?！奔磦€人繳費不得在個人當月工資、薪金所得稅前扣除。
?。ǘ┢髽I(yè)年金中企業(yè)繳費部分的個人所得稅處理：納入工薪征個稅
國稅函[2009]694號的第二條第一款規(guī)定：“企業(yè)年金的企業(yè)繳費計入個人賬戶的部分（以下簡稱企業(yè)繳費）是個人因任職或受雇而取得的所得，屬于個人所得稅應稅收入，在計入個人賬戶時，應視為個人一個月的工資、薪金（不與正常工資、薪金合并），不扣除任何費用，按照”工資、薪金所得“項目計算當期應納個人所得稅款，并由企業(yè)在繳費時代扣代繳?！钡诙钜?guī)定：“對企業(yè)按季度、半年或年度繳納企業(yè)繳費的，在計稅時不得還原至所屬月份，均作為一個月的工資、薪金，不扣除任何費用，按照適用稅率計算扣繳個人所得稅。”
如：假設某企業(yè)職工年金賬戶中每月個人繳費100元、企業(yè)繳費400元，其100元的個人繳費不得在工薪所得稅前扣除，屬于個人稅后工薪的繳費；企業(yè)繳入其個人賬戶的400元不并入當月工資、薪金，直接以400元對應個人所得稅工資、薪金所得稅率表的適用稅率計算應扣繳的稅款。
?。ㄈ┢髽I(yè)繳費不能歸屬個人部分的稅務處理：應退還已經扣繳的個人所得稅
國稅函[2009]694號的第三條規(guī)定：“對因年金設置條件導致的已經計入個人賬戶的企業(yè)繳費不能歸屬個人的部分，其已扣繳的個人所得稅應予以退還。具體計算公式如下：
應退稅款=企業(yè)繳費已納稅款×（1－實際領取企業(yè)繳費／已納稅企業(yè)繳費的累計額）
參加年金計劃的個人在辦理退稅時，應持居民身份證、企業(yè)以前月度申報的含有個人明細信息的《年金企業(yè)繳費扣繳個人所得稅報告表》復印件、解繳稅款的《稅收繳款書》復印件等資料，以及由企業(yè)出具的個人實際可領取的年金企業(yè)繳費額與已繳納稅款的年金企業(yè)繳費額的差額證明，向主管稅務機關申報，經主管稅務機關核實后，予以退稅。
?。ㄋ模┎环枟l件的補充養(yǎng)老保險的稅務處理
國稅函[2009]694號第六條規(guī)定：企業(yè)年金是指企業(yè)及其職工按照《企業(yè)年金試行辦法》的規(guī)定，在依法參加基本養(yǎng)老保險的基礎上，自愿建立的補充養(yǎng)老保險。對個人取得本通知規(guī)定之外的其他補充養(yǎng)老保險收入，應全額并入當月工資、薪金所得依法征收個人所得稅。
（五）有關政策的銜接問題
國稅函[2009]694號第五條規(guī)定：本通知下發(fā)前（2009年12月10日之前），企業(yè)已按規(guī)定對企業(yè)繳費部分依法扣繳個人所得稅的，稅務機關不再退稅；企業(yè)未扣繳企業(yè)繳費部分個人所得稅的，稅務機關應限期責令企業(yè)按以下方法計算扣繳稅款：
以每年度未扣繳企業(yè)繳費部分為應納稅所得額，以當年每個職工月平均工資額的適用稅率為所屬期企業(yè)繳費的適用稅率，匯總計算各年度應扣繳稅款。
例如：張某所在的企業(yè)在2008年為其建立了年金，但對于企業(yè)為張某所繳納的年金均未扣繳其個人所得稅，2009年12月15日，根據國稅函[2009]694號文件規(guī)定，企業(yè)自查為其補稅，則需要按如下方法進行：
張某2008年1月至12月個人所得稅應納稅所得額合計72000元，企業(yè)為其繳納年金合計為2880元，繳納時未扣繳其個人所得稅，則先計算張某2008年月平均工資額：72000/12=6000，6000-2000=4000元，應適用個人所得稅稅率：15%，企業(yè)為張某繳納的2880元應補繳年金個稅：（2880×15%-125）=307元。
（六）企業(yè)繳費的個人所得稅征收環(huán)節(jié)
國稅函[2009]694號的第二條第一款規(guī)定：“企業(yè)年金的企業(yè)繳費計入個人賬戶的部分（以下簡稱企業(yè)繳費）是個人因任職或受雇而取得的所得，屬于個人所得稅應稅收入，在計入個人賬戶時，應視為個人一個月的工資、薪金（不與正常工資、薪金合并），不扣除任何費用，按照”工資、薪金所得“項目計算當期應納個人所得稅款，并由企業(yè)在繳費時代扣代繳。因此，企業(yè)繳費的個人所得稅征收環(huán)節(jié)是企業(yè)繳費環(huán)節(jié)，即在企業(yè)繳費計入個人賬戶時，由企業(yè)作為扣繳義務人依法扣繳稅款。
三、企業(yè)年金與法定保險和商業(yè)保險的區(qū)別
（一）與法定保險的區(qū)別
無論是法定保險或是年金，都應分為企業(yè)為個人繳納部分與個人實際繳納部分分別處理。
1、個人實際繳納部分，法定保險允許在其個人所得稅前扣除，而年金則不能在個稅前扣除
依據《財政部、國家稅務總局關于基本養(yǎng)老保險費基本醫(yī)療保險費失業(yè)保險費住房公積金有關個人所得稅政策的通知》（財稅[2006]10號）第一條規(guī)定，個人按照國家或?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費和失業(yè)保險費，允許在個人應納稅所得額中扣除；而國稅函[2009]694號文件第二條則規(guī)定，個人繳納年金部分不能在計算個人所得稅前進行扣除。
如：王某當月工資4000元，扣除個人實際繳納的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險費和失業(yè)保險費、公積金后余3080元，企業(yè)建立了年金制度，個人實際繳納160元，王某當月領取工資2920元。則依據上述規(guī)定，王某雖然當月實際領取工資為2920元，但其當月應納稅所得額應為3080元（2920+160），即個人實際繳納的160元年金部分不能作稅前扣除，需要計入到其王某當月的工資薪金中計算繳納個人所得稅。
2、企業(yè)為個人所繳納的法定保險有免稅部分，而企業(yè)年金應全額征收個人所得稅。
依據《財政部、國家稅務總局關于基本養(yǎng)老保險費基本醫(yī)療保險費失業(yè)保險費住房公積金有關個人所得稅政策的通知》（財稅[2006]10號）第一條規(guī)定，企事業(yè)單位按照國家或?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費比例或辦法實際繳付的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費和失業(yè)保險費，免征個人所得稅，但需要注意的是，對于超過規(guī)定的比例和標準繳付的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費和失業(yè)保險費，應將超過部分并入個人當期的工資、薪金收入，計征個人所得稅，即法定保險是有免征部分的；而國稅函[2009]694號文件第二條則規(guī)定，企業(yè)年金的企業(yè)繳費計入個人賬戶的部分是需要計征個人所得稅的，在該文件中同時規(guī)定，年金在計入個人賬戶時，應視為個人一個月的工資、薪金（不與正常工資、薪金合并），不扣除任何費用，按照“工資、薪金所得”項目計算當期應納個人所得稅款，并由企業(yè)在繳費時代扣代繳。
舉例說明：接上例，王某當月應納稅所得額為3080元，而王某所在企業(yè)為其繳納年金160元，則王某當月實際應繳納個人所得稅應為：
[（3080-2000）×10%-25]+160×5%=83+8=91元
即：王某當月個人所得稅應繳納91元。
?。ǘ┡c商業(yè)保險的區(qū)別
企業(yè)為個人建立商業(yè)性補充保險或者年金時都應計算繳納個人所得稅，但其計算方法明顯不同。
1、商業(yè)保險與個人當月工資薪金所得合并適用稅率
根據《財政部國家稅務總局關于個人所得稅有關問題的批復》（財稅[2005]94號）相關規(guī)定，企業(yè)為職工購買商業(yè)性補充保險，應在辦理投保手續(xù)時作為個人所得稅的“工資、薪金所得”項目，按稅法規(guī)定繳納個人所得稅，即：為職工建立商業(yè)補充保險時，企業(yè)繳費部分并入個人當月工資薪金所得計算繳納個人所得稅。
2、企業(yè)年金單獨適用稅率
企業(yè)年金與普通的補充保險或者其他商業(yè)保險不同之處在于其適用稅率的選擇。
企業(yè)年金應視為個人一個月的工資、薪金，這部分工資并不與正常工資、薪金合并，也不扣除任何費用，而是單獨按照“工資、薪金所得”項目計算當期應納個人所得稅款，因而，年金的特殊算法實際上體現(xiàn)出了國家對于企業(yè)建立年金制度的一種鼓勵態(tài)度。
