補(bǔ)充養(yǎng)老、醫(yī)療保險(xiǎn)可稅前扣除
——更新時(shí)間：2009-07-27 02:53:31 點(diǎn)擊率: 2761
近日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局公布了《關(guān)于補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕27號(hào)）。文件規(guī)定，自2008年1月1日起，企業(yè)根據(jù)國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，分別在不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除；超過的部分，不予扣除。那么，如何理解這一文件，在執(zhí)行時(shí)應(yīng)該注意哪些問題？筆者認(rèn)為，應(yīng)重點(diǎn)把握以下三點(diǎn)。
執(zhí)行時(shí)間財(cái)稅〔2009〕27號(hào)文件發(fā)文日期是2009年6月2日，但是該文件卻要求從2008年1月1日起執(zhí)行。這就是說，該文件公布日期已過了稅法規(guī)定的2008年匯算清繳期，納稅人無法在匯算清繳時(shí)執(zhí)行，只能在匯算清繳期過后再按規(guī)定重新計(jì)算2008年度稅款。納稅人要注意，《稅收征管法》第五十一條規(guī)定，納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還；涉及從國(guó)庫(kù)中退庫(kù)的，依照法律、行政法規(guī)有關(guān)國(guó)庫(kù)管理的規(guī)定退還。第五十二條規(guī)定，因稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在3年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補(bǔ)繳稅款，但是不得加收滯納金。可見，如果納稅人因財(cái)稅〔2009〕27號(hào)文件規(guī)定而涉及多繳稅款的，納稅人可以按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息；如果納稅人因財(cái)稅〔2009〕27號(hào)文件規(guī)定而涉及補(bǔ)稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求納稅人補(bǔ)繳稅款，但不得加收滯納金。
計(jì)算基數(shù)
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于〈中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表〉的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅函〔2008〕1081號(hào)）的“附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》填報(bào)說明”規(guī)定，“工資薪金支出”：第1列“賬載金額”，納稅人按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度計(jì)入成本費(fèi)用的職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼填報(bào)。第2列“稅收金額”，納稅人按照稅收規(guī)定允許稅前扣除的工資、薪金填報(bào)。如第1列≥第2列，第1列減去第2列的差額填入第3列“調(diào)增金額”。如第1列＜第2列，第2列減去第1列的差額填入第4列“調(diào)增金額”。另外，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資、薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)）第一條規(guī)定，所謂合理工資、薪金，是指企業(yè)按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資、薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資、薪金。第二條規(guī)定，工資、薪金總額，是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實(shí)際發(fā)放的工資、薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)以及養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金。屬于國(guó)有性質(zhì)的企業(yè)，其工資、薪金，不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額；超過部分，不得計(jì)入企業(yè)工資、薪金總額，也不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。因此，財(cái)稅〔2009〕27號(hào)文件中的工資總額應(yīng)該等同于國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)文件中的工資、薪金總額，其計(jì)算口徑應(yīng)該和計(jì)算職工福利費(fèi)支出、職工教育經(jīng)費(fèi)支出、工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出所用的工資、薪金總額一樣，都是按企業(yè)實(shí)際發(fā)放的工資、薪金總額來掌握。
超過部分不予扣除
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十五條第二款規(guī)定，企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。財(cái)稅〔2009〕27號(hào)文件把標(biāo)準(zhǔn)限定在不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除；超過的部分，不予扣除。
舉例說明，某鋼鐵公司2008年為職工實(shí)際支付的工資、薪金總額為1800萬元，均系合理的工資、薪金支出。該企業(yè)2008年均按工資、薪金支出總額的6%為職工支付補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)。即支付補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)108萬元，支付補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)108萬元。按財(cái)稅〔2009〕27號(hào)文件規(guī)定，該公司在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)允許稅前扣除的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)和補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)限額均為1800×5%=90（萬元）。因此，該公司2008年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額（108－90）＋（108－90）=36（萬元）。
此外，納稅人需要特別注意的是，財(cái)稅〔2009〕27號(hào)文件僅對(duì)支付給職工的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)和補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)作了規(guī)定，而對(duì)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中規(guī)定的企業(yè)為投資者支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)又該如何扣除未作規(guī)定。因此，對(duì)企業(yè)為投資者支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門沒有相關(guān)規(guī)定前，納稅人不可套用財(cái)稅〔2009〕27號(hào)文件的規(guī)定。
