對企業(yè)所得稅稅基的納稅籌劃分析
——更新時間：2010-01-28 01:08:51 點擊率: 3122
稅基即“課稅基礎(chǔ)”，對企業(yè)所得稅的稅基進(jìn)行納稅籌劃，也就是對應(yīng)納稅所得額的籌劃，就是在不違背稅法的前提下，盡可能地減小應(yīng)納稅所得額，稅基越小，所繳納的稅款就越少。企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)是應(yīng)納稅所得額，其計算公式為：應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項準(zhǔn)予扣除項目-允許彌補(bǔ)以前年度的虧損。從這個公式可以看出，要減小應(yīng)納稅所得額，可以從兩個方面入手籌劃：收入和稅前列支的費用支出。
一、收入的籌劃
?。ㄒ唬┎煌杖虢缍ǖ幕I劃
收入總額包括企業(yè)取得的各種貨幣收入和非貨幣收入：“不征稅收入”不構(gòu)成應(yīng)稅收入，具體是指財政撥款、納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金等屬于財政性資金的收入：“免稅收入”已構(gòu)成應(yīng)稅收入但予以免除，是指國債利息收入、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入等。因此，企業(yè)在選擇對外投資方式時，可以考慮選擇國債或符合條件的股票、債券直接投資，如企業(yè)可以將閑置資金用于購買國債而不存入銀行，增加免稅收入。
?。ǘ├梅制诖_認(rèn)收入籌劃
《企業(yè)所得稅暫行條例實施細(xì)則》第五十四條規(guī)定：納稅人應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則。納稅人下列經(jīng)營業(yè)務(wù)的收入可以分期確定，并據(jù)以計算應(yīng)納稅所得額：1.以分期收款方式銷售商品的，可以按合同約定的購買人應(yīng)付價款的日期確定銷售收入的實現(xiàn)；2.建筑、安裝、裝配工程和提供勞務(wù)，持續(xù)時間超過一年的，可以按完工進(jìn)度或完成的工作量確定收入的實現(xiàn)；3.為其他企業(yè)加工、制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶等，持續(xù)時間超過一年的，可以按完工進(jìn)度或者完成的工作量確定收入的實現(xiàn)。
分期確認(rèn)收入籌劃的基本原則是，讓法定收入時間與實際收入時間一致或晚于實際收入時間，這樣企業(yè)就能有較為充足的現(xiàn)金納稅，并享受該筆資金差額的時間價值。
?。ㄈ┻x擇不同銷售方式的籌劃
產(chǎn)品銷售方式有現(xiàn)金銷售、預(yù)收貨款銷售、托收承付或委托收款、委托其他企業(yè)代銷、分期收款等，不同的銷售方式對應(yīng)不同的收入確認(rèn)時間。由于產(chǎn)品在銷售過程中，企業(yè)對銷售方式有自由選擇權(quán)，銷售方式不同，往往適用不同的稅收政策，這就為利用不同的銷售方式進(jìn)行稅收籌劃提供了可能，而企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時間的確定取決于銷售收入的實現(xiàn)時間，納稅義務(wù)發(fā)生時間的早晚又為利用稅收屏蔽（延遲納稅）提供了籌劃機(jī)會。
?。ㄋ模┢渌嘘P(guān)收入的所得稅籌劃
新企業(yè)所得稅法第三十三條規(guī)定：企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計算應(yīng)納稅所得額時減計收入。減計收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額。上述原材料占生產(chǎn)產(chǎn)品材料的比例不得低于《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。
二、稅前列支費用的籌劃
利用企業(yè)所得稅法中對稅前列支費用進(jìn)行籌劃，是企業(yè)所得稅納稅籌劃的重點，其籌劃的空間非常大。新企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
（一）關(guān)于“三費”的籌劃
“三費”是企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的簡稱。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十四條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。在實務(wù)中，有些企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費經(jīng)常超過稅法規(guī)定扣除限額，導(dǎo)致不能在稅前全額扣除，加重了稅負(fù)。
進(jìn)行納稅籌劃的基本原則是：在遵循稅法與會計準(zhǔn)則的前提下，盡可能加大據(jù)實扣除費用的額度，對于有扣除限額的費用應(yīng)該用夠標(biāo)準(zhǔn)，直到規(guī)定的上限。在日常財務(wù)工作中可以從以下三方面進(jìn)行籌劃：
1.設(shè)立獨立核算的銷售公司，提高扣除費用額度
按規(guī)定，“三費”都是以營業(yè)收入作為基礎(chǔ)計算扣除限額的，如果將企業(yè)的銷售部門設(shè)立成一個獨立核算的銷售公司，將企業(yè)的產(chǎn)品銷售給銷售公司，再由銷售公司對外銷售，這樣就增加了一次營業(yè)收入，在整個企業(yè)的利潤總額并未改變的前提下，費用限額扣除的標(biāo)準(zhǔn)可同時獲得提高。
2.業(yè)務(wù)招待費與會務(wù)費、差旅費分別核算
在核算業(yè)務(wù)招待費時，企業(yè)應(yīng)將會務(wù)費（會議費）、差旅費等項目與業(yè)務(wù)招待費等嚴(yán)格區(qū)分，不能將會務(wù)費、差旅費等擠入業(yè)務(wù)招待費，否則對企業(yè)不利。因為稅法規(guī)定，納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動有關(guān)的合理的差旅費、會務(wù)費、董事費，只要能夠提供證明其真實性的合法憑證，均可據(jù)實在稅前全額扣除。同時，也絕對不可以故意將業(yè)務(wù)招待費混入會務(wù)費、差旅費中核算，否則屬于偷稅行為。
3.合理轉(zhuǎn)換“三費”
在核算業(yè)務(wù)招待費時，企業(yè)除應(yīng)將會務(wù)費（會議費）、差旅費等項目與業(yè)務(wù)招待費等嚴(yán)格區(qū)分外，還應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格區(qū)分業(yè)務(wù)招待費和業(yè)務(wù)宣傳費，提前做好預(yù)算，以利于二者間的稅基即“課稅基礎(chǔ)”，對企業(yè)所得稅的稅基進(jìn)行納稅籌劃，也就是對應(yīng)納稅所得額的籌劃，就是在不違背稅法的前提下，盡可能地減小應(yīng)納稅所得額，稅基越小，所繳納的稅款就越少。企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)是應(yīng)納稅所得額，其計算公式為：應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項準(zhǔn)予扣除項目-允許彌補(bǔ)以前年度的虧損。從這個公式可以看出，要減小應(yīng)納稅所得額，可以從兩個方面入手籌劃：收入和稅前列支的費用支出。
一、收入的籌劃
（一）不同收入界定的籌劃
收入總額包括企業(yè)取得的各種貨幣收入和非貨幣收入：“不征稅收入”不構(gòu)成應(yīng)稅收入，具體是指財政撥款、納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金等屬于財政性資金的收入：“免稅收入”已構(gòu)成應(yīng)稅收入但予以免除，是指國債利息收入、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入等。因此，企業(yè)在選擇對外投資方式時，可以考慮選擇國債或符合條件的股票、債券直接投資，如企業(yè)可以將閑置資金用于購買國債而不存入銀行，增加免稅收入。
（二）利用分期確認(rèn)收入籌劃
《企業(yè)所得稅暫行條例實施細(xì)則》第五十四條規(guī)定：納稅人應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則。納稅人下列經(jīng)營業(yè)務(wù)的收入可以分期確定，并據(jù)以計算應(yīng)納稅所得額：1.以分期收款方式銷售商品的，可以按合同約定的購買人應(yīng)付價款的日期確定銷售收入的實現(xiàn)；2.建筑、安裝、裝配工程和提供勞務(wù)，持續(xù)時間超過一年的，可以按完工進(jìn)度或完成的工作量確定收入的實現(xiàn)；3.為其他企業(yè)加工、制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶等，持續(xù)時間超過一年的，可以按完工進(jìn)度或者完成的工作量確定收入的實現(xiàn)。
分期確認(rèn)收入籌劃的基本原則是，讓法定收入時間與實際收入時間一致或晚于實際收入時間，這樣企業(yè)就能有較為充足的現(xiàn)金納稅，并享受該筆資金差額的時間價值。
?。ㄈ┻x擇不同銷售方式的籌劃
產(chǎn)品銷售方式有現(xiàn)金銷售、預(yù)收貨款銷售、托收承付或委托收款、委托其他企業(yè)代銷、分期收款等，不同的銷售方式對應(yīng)不同的收入確認(rèn)時間。由于產(chǎn)品在銷售過程中，企業(yè)對銷售方式有自由選擇權(quán)，銷售方式不同，往往適用不同的稅收政策，這就為利用不同的銷售方式進(jìn)行稅收籌劃提供了可能，而企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時間的確定取決于銷售收入的實現(xiàn)時間，納稅義務(wù)發(fā)生時間的早晚又為利用稅收屏蔽（延遲納稅）提供了籌劃機(jī)會。
?。ㄋ模┢渌嘘P(guān)收入的所得稅籌劃
新企業(yè)所得稅法第三十三條規(guī)定：企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計算應(yīng)納稅所得額時減計收入。減計收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額。上述原材料占生產(chǎn)產(chǎn)品材料的比例不得低于《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。
二、稅前列支費用的籌劃
利用企業(yè)所得稅法中對稅前列支費用進(jìn)行籌劃，是企業(yè)所得稅納稅籌劃的重點，其籌劃的空間非常大。新企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
?。ㄒ唬╆P(guān)于“三費”的籌劃
“三費”是企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的簡稱。新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第四十四條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。在實務(wù)中，有些企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費經(jīng)常超過稅法規(guī)定扣除限額，導(dǎo)致不能在稅前全額扣除，加重了稅負(fù)。
進(jìn)行納稅籌劃的基本原則是：在遵循稅法與會計準(zhǔn)則的前提下，盡可能加大據(jù)實扣除費用的額度，對于有扣除限額的費用應(yīng)該用夠標(biāo)準(zhǔn)，直到規(guī)定的上限。在日常財務(wù)工作中可以從以下三方面進(jìn)行籌劃：
1.設(shè)立獨立核算的銷售公司，提高扣除費用額度
按規(guī)定，“三費”都是以營業(yè)收入作為基礎(chǔ)計算扣除限額的，如果將企業(yè)的銷售部門設(shè)立成一個獨立核算的銷售公司，將企業(yè)的產(chǎn)品銷售給銷售公司，再由銷售公司對外銷售，這樣就增加了一次營業(yè)收入，在整個企業(yè)的利潤總額并未改變的前提下，費用限額扣除的標(biāo)準(zhǔn)可同時獲得提高。
2.業(yè)務(wù)招待費與會務(wù)費、差旅費分別核算
在核算業(yè)務(wù)招待費時，企業(yè)應(yīng)將會務(wù)費（會議費）、差旅費等項目與業(yè)務(wù)招待費等嚴(yán)格區(qū)分，不能將會務(wù)費、差旅費等擠入業(yè)務(wù)招待費，否則對企業(yè)不利。因為稅法規(guī)定，納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動有關(guān)的合理的差旅費、會務(wù)費、董事費，只要能夠提供證明其真實性的合法憑證，均可據(jù)實在稅前全額扣除。同時，也絕對不可以故意將業(yè)務(wù)招待費混入會務(wù)費、差旅費中核算，否則屬于偷稅行為。
3.合理轉(zhuǎn)換“三費”
在核算業(yè)務(wù)招待費時，企業(yè)除應(yīng)將會務(wù)費（會議費）、差旅費等項目與業(yè)務(wù)招待費等嚴(yán)格區(qū)分外，還應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格區(qū)分業(yè)務(wù)招待費和業(yè)務(wù)宣傳費，提前做好預(yù)算，以利于二者間的合理轉(zhuǎn)換，從而進(jìn)行納稅籌劃。
（二）關(guān)于研發(fā)費用的籌劃
新《企業(yè)所得稅法》第三十條第一項規(guī)定：企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，可以在計算應(yīng)納所得稅時加計（150%）扣除。企業(yè)應(yīng)充分利用這一優(yōu)惠政策，努力提高研發(fā)水平。在日常核算時，注意開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝所發(fā)生研發(fā)費用的認(rèn)定條件，并且單獨歸集核算，未形成無形資產(chǎn)的研發(fā)費用，計入當(dāng)期損益，在規(guī)定實行100%扣除的基礎(chǔ)上，按研發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費用，按無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷，并保存相關(guān)佐證材料，以便能充分享受加計扣除的稅收優(yōu)惠。
?。ㄈ┕潭ㄙY產(chǎn)折舊方法選擇上的籌劃
固定資產(chǎn)的折舊方法主要有兩種：一種是直線法，包括平均年限法和工作量法；另一種是加速折舊法，包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。企業(yè)采用不同的方法，每年計提的折舊額也不一樣。由于固定資產(chǎn)計提的折舊一般會轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品的成本中去，或作為管理費用和銷售費用直接抵減應(yīng)納稅所得額，因此，如何對折舊費用進(jìn)行籌劃與安排，是企業(yè)所得稅納稅籌劃的一項重要內(nèi)容。
使用直線法集體折舊，每年計提的折舊額相同，比較均衡；而使用加速折舊法則前期計提的折舊相對較多，后期相對較小，由于在前期將大部分的折舊已經(jīng)列支或轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品的成本中了，這樣就可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處。
三、結(jié)束語
企業(yè)所得稅作為國家參與企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益分配的一個稅種，貫穿于企業(yè)財務(wù)活動的始終，制約著企業(yè)的會計收益和企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)，而且它的稅源廣，稅負(fù)彈性大，具有很大的籌劃空間，是企業(yè)開展稅收籌劃的重點。對于企業(yè)來說，依法納稅是企業(yè)應(yīng)盡的一項基本義務(wù)，同時不需要繳納比稅法規(guī)定的更多稅收是納稅人的基本權(quán)利。企業(yè)如何積極主動地采取應(yīng)對措施，做到依法納稅與合理避稅的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，已成為一個重要的戰(zhàn)略課題，是廣大學(xué)者研究的熱點。
「參考文獻(xiàn)」
[1] 楊宏。新企業(yè)所得稅法背景下企業(yè)所得稅納稅籌劃的思考[J].湖南財經(jīng)高等專科學(xué)校學(xué)報，2007（05）。
[2] 徐芬?；谪攧?wù)管理視角的企業(yè)所得稅稅收籌劃研究[碩士學(xué)位論文][D].武漢理工大學(xué)，2008（12）。
[3] 譚鶯燕。新所得稅法下的企業(yè)稅收籌劃[J].現(xiàn)代商業(yè)，2007（05）。 合理轉(zhuǎn)換，從而進(jìn)行納稅籌劃。
?。ǘ╆P(guān)于研發(fā)費用的籌劃
新《企業(yè)所得稅法》第三十條第一項規(guī)定：企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，可以在計算應(yīng)納所得稅時加計（150%）扣除。企業(yè)應(yīng)充分利用這一優(yōu)惠政策，努力提高研發(fā)水平。在日常核算時，注意開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝所發(fā)生研發(fā)費用的認(rèn)定條件，并且單獨歸集核算，未形成無形資產(chǎn)的研發(fā)費用，計入當(dāng)期損益，在規(guī)定實行100%扣除的基礎(chǔ)上，按研發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費用，按無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷，并保存相關(guān)佐證材料，以便能充分享受加計扣除的稅收優(yōu)惠。
（三）固定資產(chǎn)折舊方法選擇上的籌劃
固定資產(chǎn)的折舊方法主要有兩種：一種是直線法，包括平均年限法和工作量法；另一種是加速折舊法，包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。企業(yè)采用不同的方法，每年計提的折舊額也不一樣。由于固定資產(chǎn)計提的折舊一般會轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品的成本中去，或作為管理費用和銷售費用直接抵減應(yīng)納稅所得額，因此，如何對折舊費用進(jìn)行籌劃與安排，是企業(yè)所得稅納稅籌劃的一項重要內(nèi)容。
使用直線法集體折舊，每年計提的折舊額相同，比較均衡；而使用加速折舊法則前期計提的折舊相對較多，后期相對較小，由于在前期將大部分的折舊已經(jīng)列支或轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品的成本中了，這樣就可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處。
三、結(jié)束語
企業(yè)所得稅作為國家參與企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益分配的一個稅種，貫穿于企業(yè)財務(wù)活動的始終，制約著企業(yè)的會計收益和企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)，而且它的稅源廣，稅負(fù)彈性大，具有很大的籌劃空間，是企業(yè)開展稅收籌劃的重點。對于企業(yè)來說，依法納稅是企業(yè)應(yīng)盡的一項基本義務(wù)，同時不需要繳納比稅法規(guī)定的更多稅收是納稅人的基本權(quán)利。企業(yè)如何積極主動地采取應(yīng)對措施，做到依法納稅與合理避稅的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，已成為一個重要的戰(zhàn)略課題，是廣大學(xué)者研究的熱點。
「參考文獻(xiàn)」
[1] 楊宏。新企業(yè)所得稅法背景下企業(yè)所得稅納稅籌劃的思考[J].湖南財經(jīng)高等專科學(xué)校學(xué)報，2007（05）。
[2] 徐芬?；谪攧?wù)管理視角的企業(yè)所得稅稅收籌劃研究[碩士學(xué)位論文][D].武漢理工大學(xué)，2008（12）。
[3] 譚鶯燕。新所得稅法下的企業(yè)稅收籌劃[J].現(xiàn)代商業(yè)，2007（05）。
