準(zhǔn)確把握政策要求 “量身定做”享受優(yōu)惠
——更新時(shí)間：2009-02-23 03:19:47 點(diǎn)擊率: 2894
新企業(yè)所得稅法在稅收優(yōu)惠方面有兩個(gè)重要特點(diǎn)：一是對(duì)國家鼓勵(lì)的“項(xiàng)目”給予減免稅，其優(yōu)惠對(duì)象是企業(yè)符合條件的“項(xiàng)目所得”，而不是對(duì)企業(yè)的所有經(jīng)營所得給予減免稅。二是加大了鼓勵(lì)企業(yè)自主創(chuàng)新的力度，在保留原有優(yōu)惠政策的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步擴(kuò)大了優(yōu)惠政策適用范圍。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅收優(yōu)惠政策的特點(diǎn)進(jìn)行“量身定做”，為充分享受稅收優(yōu)惠積極創(chuàng)造條件。
突出免稅項(xiàng)目所得
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)從事國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第1年~第3年免征企業(yè)所得稅，第4年~第6年減半征收企業(yè)所得稅。國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，是指《公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的港口碼頭、機(jī)場(chǎng)、鐵路、公路、城市公共交通、電力、水利等項(xiàng)目。企業(yè)從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第1年~第3年免征企業(yè)所得稅，第4年~第6年減半征收企業(yè)所得稅。符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等。企業(yè)購置并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。
大型企業(yè)的建設(shè)離不開基礎(chǔ)設(shè)施投入，企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，離不開環(huán)境保護(hù)、提高資源利用效率的投入。因此，國家鼓勵(lì)的優(yōu)惠項(xiàng)目是普遍存在的。問題的關(guān)鍵在于，優(yōu)惠項(xiàng)目的投入常常是為主產(chǎn)品服務(wù)的，優(yōu)惠項(xiàng)目本身并不產(chǎn)生所得，因而無法享受稅收優(yōu)惠。筆者認(rèn)為，在具備一定條件時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將優(yōu)惠項(xiàng)目從企業(yè)中分離出來，并有償提供產(chǎn)品或勞務(wù)，獨(dú)立計(jì)算所得，從而享受稅收優(yōu)惠。例如，企業(yè)可將環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目獨(dú)立出來，成立專門從事環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水的新法人公司，然后由新公司向企業(yè)有償提供環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水服務(wù)，如此新公司取得的所得可享受“三免三減半”的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。需要注意的是，企業(yè)享受“三免三減半”稅收優(yōu)惠的起始年度為“取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度”，因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)事前做好籌劃工作，在不影響效益的前提下盡可能推遲減免稅起始年度，從而獲得更多的稅收利益。
此外，部分大型企業(yè)已經(jīng)具備了自制環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的能力，而自制設(shè)備不能享受《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定的設(shè)備投資抵免政策。企業(yè)可將內(nèi)部設(shè)備自治機(jī)構(gòu)分離出來，成立具有法人資格的設(shè)備制造企業(yè)，然后由企業(yè)向設(shè)備制造企業(yè)購買相關(guān)設(shè)備，這樣企業(yè)就能夠享受設(shè)備投資抵免的稅收優(yōu)惠。
分離核心產(chǎn)業(yè)
《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例以及《科技部財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)骉高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法骍的通知》(國科發(fā)火〔2008〕172號(hào))規(guī)定，國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，是指擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，并同時(shí)符合下列條件的企業(yè)：（一）在中國境內(nèi)（不含港、澳、臺(tái)地區(qū)）注冊(cè)的企業(yè)，近3年內(nèi)通過自主研發(fā)、受讓、受贈(zèng)、并購等方式，或通過5年以上的獨(dú)占許可方式，對(duì)其主要產(chǎn)品（服務(wù)）的核心技術(shù)擁有自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)；（二）產(chǎn)品（服務(wù)）屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍；（三）具有大學(xué)?？埔陨蠈W(xué)歷的科技人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的30%以上，其中研發(fā)人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的10%以上；（四）企業(yè)為獲得科學(xué)技術(shù)（不包括人文、社會(huì)科學(xué)）新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）而持續(xù)進(jìn)行了研究開發(fā)活動(dòng)，且近3個(gè)會(huì)計(jì)年度的研究開發(fā)費(fèi)用總額占銷售收入總額的比例符合規(guī)定的要求；（五）高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入的60%以上；（六）企業(yè)研究開發(fā)組織管理水平、科技成果轉(zhuǎn)化能力、自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)數(shù)量、銷售與總資產(chǎn)成長(zhǎng)性等指標(biāo)符合《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》的要求。
雖然高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的優(yōu)惠政策已經(jīng)從區(qū)內(nèi)擴(kuò)展到區(qū)外，但國家對(duì)高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定，制定了更加嚴(yán)格的要求。特別是高學(xué)歷人員占職工總數(shù)的比例、研發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例、高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入的比例等關(guān)鍵指標(biāo)，很多大型企業(yè)很難達(dá)到認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，因此，將大型企業(yè)的一部分核心產(chǎn)業(yè)、人員、技術(shù)和業(yè)務(wù)分離出來，單獨(dú)成立具有法人資格的高新技術(shù)企業(yè)是十分必要的。分離出來的新企業(yè)應(yīng)當(dāng)確保相關(guān)指標(biāo)達(dá)到規(guī)定的要求，同時(shí)在一段時(shí)間內(nèi)，全力開發(fā)核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，為高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定創(chuàng)造條件。如果新企業(yè)能夠通過認(rèn)定并享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠，那么稅收籌劃為企業(yè)帶來的稅收利益將是難以估量的。即使最終不能通過認(rèn)定，也不會(huì)給企業(yè)帶來太多的損失。
外設(shè)研發(fā)機(jī)構(gòu)
《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)骉中共中央國務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新，發(fā)展高科技，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)化的決定骍有關(guān)稅收問題的通知》(財(cái)稅〔1999〕273號(hào))規(guī)定，對(duì)單位和個(gè)人（包括外商投資企業(yè)、外商投資設(shè)立的研究開發(fā)中心、外國企業(yè)和外籍個(gè)人）從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，一個(gè)納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。
在通常情況下，企業(yè)的研究機(jī)構(gòu)作為企業(yè)的內(nèi)部機(jī)構(gòu)存在。內(nèi)設(shè)研發(fā)機(jī)構(gòu)的弊端在于，企業(yè)僅能按技術(shù)開發(fā)成本享受加計(jì)扣除優(yōu)惠政策。而且，當(dāng)企業(yè)的主要產(chǎn)品處于研發(fā)階段時(shí)，往往無應(yīng)納稅所得可抵扣，而技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除額當(dāng)年未能扣除的，不允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，因此，技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策常常形同虛設(shè)。具備一定條件的企業(yè)應(yīng)當(dāng)盡可能外設(shè)研發(fā)機(jī)構(gòu)，即把研發(fā)機(jī)構(gòu)設(shè)為獨(dú)立法人，然后由企業(yè)委托研發(fā)機(jī)構(gòu)研發(fā)技術(shù)，并支付研發(fā)費(fèi)用，如此企業(yè)可更多、更充分地享受稅收優(yōu)惠。
假設(shè)企業(yè)某一年度的研發(fā)成本為m，研發(fā)機(jī)構(gòu)的利潤為n，研發(fā)機(jī)構(gòu)向企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)的價(jià)格為m＋n。如果僅考慮加計(jì)扣除，那么當(dāng)內(nèi)設(shè)研發(fā)機(jī)構(gòu)時(shí)，企業(yè)的開發(fā)成本為m，其最多所能享受的稅收減免額僅為0.125m(m×50%×25%，假設(shè)適用稅率為25%，下同)。當(dāng)外設(shè)研發(fā)機(jī)構(gòu)時(shí)，企業(yè)支付的研發(fā)費(fèi)用為m＋n，其所能享受的稅收減免額為0.125(m＋n)。
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定，研發(fā)機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)讓技術(shù)的所得可享受減免稅優(yōu)惠。當(dāng)n<＝500萬元時(shí)，研發(fā)機(jī)構(gòu)可免征企業(yè)所得稅，其享受的稅收減免額為0.25n(n×25%)；當(dāng)n>500萬元時(shí)，研發(fā)機(jī)構(gòu)享受的稅收減免額為（62.5＋0.125n）［500×25%＋(n－500)×25%×50%］。
如果外購研發(fā)機(jī)構(gòu)，企業(yè)及其研發(fā)機(jī)構(gòu)累計(jì)享受的稅收減免額為（0.125m＋0.375n）［0.125(m＋n)＋0.25n，n<＝500］，或者（62.5＋0.125m＋0.25n）［0.125(m＋n)＋(62.5＋0.125n)，n>500］，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于內(nèi)設(shè)研發(fā)機(jī)構(gòu)的稅收減免額。而且當(dāng)n的值越大時(shí)，稅收減免額越大?？紤]到產(chǎn)品的價(jià)值主要決定于技術(shù)含量，企業(yè)合理放大n的值應(yīng)當(dāng)是允許的。
根據(jù)財(cái)稅〔1999〕273號(hào)文件的規(guī)定，研發(fā)機(jī)構(gòu)向企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)，可免征營業(yè)稅，因此，外設(shè)研發(fā)機(jī)構(gòu)不會(huì)增加太多的稅收成本。企業(yè)委托研發(fā)的時(shí)機(jī)，以及實(shí)際支付研發(fā)費(fèi)用的時(shí)間，可以根據(jù)企業(yè)盈利水平等實(shí)際情況進(jìn)行預(yù)測(cè)并適當(dāng)調(diào)整，因此，上述方案可確保企業(yè)能夠充分享受稅收優(yōu)惠政策。
