企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義連載三十三
——更新時(shí)間：2008-08-26 08:59:39 點(diǎn)擊率: 3382
第五十三條 企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過(guò)年度利潤(rùn)總額12％的部分，準(zhǔn)予扣除。年度利潤(rùn)總額，是指企業(yè)依照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)。
「釋義」本條是關(guān)于企業(yè)公益性捐贈(zèng)支出扣除標(biāo)準(zhǔn)和如何扣除的進(jìn)一步細(xì)化規(guī)定。
根據(jù)原稅法的規(guī)定和實(shí)踐操作，原內(nèi)資企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)，對(duì)教育事業(yè)、老年服務(wù)機(jī)構(gòu)、青少年活動(dòng)場(chǎng)所以及經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的中國(guó)紅十字等基金會(huì)允許全額在稅前扣除，其他按照應(yīng)納稅所得額3％在稅前扣除；外資企業(yè)的公益性捐贈(zèng)允許全額在稅前扣除?？紤]到這幾個(gè)因素：一是，參照了國(guó)際上通行的做法。目前，其他國(guó)家對(duì)公益性捐贈(zèng)都規(guī)定一個(gè)扣除比例，多數(shù)規(guī)定在10％左右。因此，借鑒世界各國(guó)稅制改革慣例，有利于體現(xiàn)稅法的科學(xué)性、完備性和前瞻性。二是，解決內(nèi)資企業(yè)的公益性捐贈(zèng)稅負(fù)過(guò)重的問(wèn)題。目前，內(nèi)資企業(yè)總體上公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除比例較低，適當(dāng)提高公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除比例，解決內(nèi)資企業(yè)公益性捐贈(zèng)稅負(fù)過(guò)重問(wèn)題，有利于調(diào)動(dòng)內(nèi)資企業(yè)從事公益性捐贈(zèng)的積極性。三是，有利于兼顧財(cái)政承受能力和納稅人負(fù)擔(dān)水平，有效地組織財(cái)政收入。目前，對(duì)外資企業(yè)的公益性捐贈(zèng)允許全額在稅前扣除。由于公益性捐贈(zèng)支出是企業(yè)的自愿行為，公益性捐贈(zèng)支出稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)在國(guó)家和企業(yè)之間合理分配，如果允許公益性支出全額在稅前扣除，其稅收負(fù)擔(dān)完全由國(guó)家承擔(dān)，將加大財(cái)政承受能力，不盡合理。適當(dāng)提高外資企業(yè)公益性捐贈(zèng)支出的稅收負(fù)擔(dān)，有利于合理規(guī)范國(guó)家和企業(yè)的分配關(guān)系，有利于兼顧財(cái)政承受能力和納稅人負(fù)擔(dān)水平。為此，企業(yè)所得稅法統(tǒng)一規(guī)定了，內(nèi)外資企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12％以?xún)?nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。本條進(jìn)一步細(xì)化了企業(yè)所得稅法的這一規(guī)定，使其更具有可操作性，可從以下三方面來(lái)理解：一、只有企業(yè)當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出才允許稅前扣除。
所謂的當(dāng)期，是指在企業(yè)的一個(gè)納稅年度內(nèi)；所謂的當(dāng)期已經(jīng)實(shí)際發(fā)生，是指企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)實(shí)際已將捐贈(zèng)資產(chǎn)交到接受捐贈(zèng)的中間對(duì)象的控制范圍，即代表所捐贈(zèng)資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移的憑證等已經(jīng)為接受捐贈(zèng)的中間對(duì)象法律意義上的掌控。這里需要明確的當(dāng)期實(shí)際發(fā)生，也就意味著在捐贈(zèng)的所屬納稅年度予以扣除。
二、最高扣除比例在年度利潤(rùn)總額12％，包括12％本身。
企業(yè)所得稅法規(guī)定的扣除比例沒(méi)有明確說(shuō)明是否包含12％的本數(shù)，本條用"不超過(guò)12％"的說(shuō)法，明確了扣除比例包含12％本身。
三、作為捐贈(zèng)扣除基數(shù)的年度利潤(rùn)總額，是指企業(yè)按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額。
過(guò)去，無(wú)論是內(nèi)資企業(yè)還是外資企業(yè)，計(jì)算公益性捐贈(zèng)扣除的基數(shù)都是應(yīng)納稅所得額。企業(yè)所得稅法及本條例將其改為利潤(rùn)總額，主要原因是便于公益性捐贈(zèng)扣除的計(jì)算，方便納稅人的申報(bào)。公益性捐贈(zèng)支出如果按照應(yīng)納稅所得額一定比例在稅前扣除，在計(jì)算公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除額時(shí)，由于公益性捐贈(zèng)支出是企業(yè)應(yīng)納稅所得額的組成部分，需要進(jìn)行倒算，非常麻煩，容易出錯(cuò)，也不利于企業(yè)所得稅納稅申報(bào)管理。所以企業(yè)所得稅法將"應(yīng)納稅所得額"改為"利潤(rùn)總額"，本條例進(jìn)一步將企業(yè)所得稅法規(guī)定的利潤(rùn)總額，明確為企業(yè)按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額，因?yàn)閺牟煌慕嵌?，企業(yè)的年度利潤(rùn)總額可以有不同的理解。公益性捐贈(zèng)扣除中所指的年度利潤(rùn)總額，必須是按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額，排除了企業(yè)按照自身實(shí)際需要而計(jì)算出來(lái)的利潤(rùn)總額。例：2008年，企業(yè)向符合企業(yè)所得稅法優(yōu)惠條件，經(jīng)認(rèn)定的公益性社會(huì)團(tuán)體ABC基金會(huì)捐贈(zèng)貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)合計(jì)100萬(wàn)元，2008年，該企業(yè)按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度計(jì)算的會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額（利潤(rùn)表中利潤(rùn)總額）800萬(wàn)元。按照新的企業(yè)所得稅法的規(guī)定，企業(yè)向公益性社會(huì)團(tuán)體ABC基金會(huì)捐贈(zèng)扣除限額為96萬(wàn)元（800×12％），企業(yè)實(shí)際捐贈(zèng)數(shù)額100萬(wàn)元，大于扣除限額的4萬(wàn)元（100－96），應(yīng)作納稅調(diào)增，并入應(yīng)納稅所得額征收企業(yè)所得稅。
第五十四條 企業(yè)所得稅法第十條第（六）項(xiàng)所稱(chēng)贊助支出，是指企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的各種非廣告性質(zhì)支出。
「釋義」本條是關(guān)于企業(yè)發(fā)生的贊助支出的進(jìn)一步界定。
本條是對(duì)企業(yè)所得稅法第十條第（六）項(xiàng)的細(xì)化規(guī)定。企業(yè)所得稅法第十條第（六）項(xiàng)規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的贊助支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。原內(nèi)資稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的各種非廣告性質(zhì)的贊助支出，不得稅前扣除。企業(yè)所得稅法延續(xù)了原內(nèi)資稅法的這一規(guī)定，并將其擴(kuò)大適用至所有納稅人。之所以規(guī)定贊助支出不得稅前扣除，主要是考慮到，一是贊助支出本身并不是與取得收入有關(guān)正常、必要的支出，不符合稅前扣除的基本原則；二是如果允許贊助支出在稅前扣除，納稅人往往會(huì)以贊助支出的名義開(kāi)支不合理甚至非法的支出，容易出現(xiàn)納稅人借此逃稅，侵害國(guó)家的稅收利益，不利于加強(qiáng)稅收征管。
根據(jù)本條的規(guī)定，所謂的贊助支出，是指企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的各種非廣告性質(zhì)支出。認(rèn)定贊助支出，主要是要區(qū)別它與公益性捐贈(zèng)和廣告支出的差別。所謂公益性捐贈(zèng)，是指企業(yè)用于公益事業(yè)的捐贈(zèng)，不具有有償性，所捐助范圍也是公益性質(zhì)，而贊助支出具有明顯的商業(yè)目的，所捐助范圍一般也不具有公益性質(zhì)，兩者容易區(qū)分。廣告支出，是企業(yè)為了推銷(xiāo)或者提高其產(chǎn)品、服務(wù)等的知名度和認(rèn)可度為目的，通過(guò)一定的媒介，公開(kāi)地對(duì)不特定公眾所進(jìn)行的宣傳活動(dòng)所發(fā)生的支出，與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)密切相關(guān)，而贊助支出是與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)。
