例：JN房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)項目占地100000平方米，土地成本已發(fā)生并向當(dāng)?shù)貒辆种Ц锻恋爻鲎尳?500萬元；另外，在本項目中需要按照1：2的面積比例，與拆遷戶兌現(xiàn)回遷房800套（回遷房150平方米/套）。

　　開發(fā)項目分三期進(jìn)行建設(shè)。一期項目占地面積30000平方米，二期項目占地面積30000平方米，三期項目占地面積40000平方米。2010年5月，完成一期6棟900套共135000平方米的樓房建設(shè)，建安成本實際支出27000萬元（基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費等暫不計），一期有回遷房500套，剩余的300套回遷房分別在二、三期待建。假設(shè)一期商品房對外售價為4000元／平方米。請確定第一期完工開發(fā)產(chǎn)品的會計成本和計稅成本（本例不考慮補價與相關(guān)稅費）。

　　（一）第一期完工開發(fā)產(chǎn)品的會計成本的確定

　　1.支付土地出讓金與發(fā)生的建安支出（單位：萬元，下同）

　　借：開發(fā)成本——土地征用費及拆遷補償費 7500

　　　貸：銀行存款 　　　　　　　 7500

　　借：開發(fā)成本——建筑安裝工程費 27000

　　　貸：銀行存款 　　　 27000

　　2.第一期回遷房500套與土地成本的賬務(wù)處理

　　JN公司與被拆遷戶的房產(chǎn)拆遷補償行為符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣資產(chǎn)交換》規(guī)定，假設(shè)該交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換入換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量，則“應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本”，即：“換出資產(chǎn)”指JN公司建造的商品房：“換出資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費”指JN公司建造的商品房的市場價值：“換入資產(chǎn)”指被拆遷戶的房產(chǎn)，即土地征用及拆遷補償需要支出的費用。

　　在交付該500套商品房給被拆遷戶時，可做如下會計處理：

　　借：開發(fā)成本——土地征用及拆遷補償費 3000000

　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 　　　　　　　 30000

　　注：30000＝500×150×4000

　　3.為完整反映開發(fā)成本，按照第一期項目銷售單價預(yù)提二、三期項目土地成本

　　借：開發(fā)成本——土地征用及拆遷補償費 18000

　　　貸：其他應(yīng)付款——土地征用及拆遷補償費 18000

　　注：18000＝300×150×4000

　　4.土地成本合計：7500＋30000＋18000＝55500（萬元）

　　第一期項目應(yīng)分配土地成本＝第一期項目占地面積÷總土地面積×總土地成本＝30000÷100000×55500＝16650（萬元）；可售建筑面積單位工程成本＝成本對象總成本÷成本對象總可售面積＝（16650＋27000）÷135000≈3233（元／平方米）。

　　5.第一期完工開發(fā)產(chǎn)品的會計成本

　　借：開發(fā)產(chǎn)品—— 一期 43650

　　　貸：開發(fā)成本——土地征用及拆遷補償費 16650

　　　　　開發(fā)成本——建筑安裝工程費 　　　27000

　　6.結(jié)轉(zhuǎn)換出500套回遷房（開發(fā)產(chǎn)品）的主營業(yè)務(wù)成本

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 24250

　　　貸：開發(fā)產(chǎn)品—— 一期 　　24250

　　注：24250＝500×150×（16650＋27000）÷13500

　?。ǘ┑谝黄谕旯ら_發(fā)產(chǎn)品的計稅成本的確定

　　筆者認(rèn)為，第一期完工開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本亦可按照“換出商品房的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費”來確定，即第一期完工開發(fā)產(chǎn)品的會計成本與計稅成本是相等的，則可按此成本作為后期計算企業(yè)所得稅、土地增值稅的扣除項目。

　　理由如下：第一，反映了換出資產(chǎn)的真實價值。以“換出商品房的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費”來確定換入土地計稅成本，可以真實反映企業(yè)流出資產(chǎn)的真實價值。第二，資產(chǎn)換出的事實存在，真實發(fā)生。通過與被拆遷戶簽訂拆遷補償協(xié)議，按照拆遷補償協(xié)議約定，JN公司向被拆遷戶補償商品房時，雙方應(yīng)履行好簽字、登記、確認(rèn)手續(xù)，確定各被拆遷戶安置到各回遷房。

　　如此，以“換出商品房的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費”來確定換入資產(chǎn)（土地）的計稅成本是可行的，在年終進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳，或開發(fā)項目進(jìn)行土地增值稅清算時可將此成本列為扣除項目。

　　（三）第二、三期土地成本的確定

　　第二、三期土地成本的確定，可依照上述方法進(jìn)行。

　　一般情況下，后開發(fā)的產(chǎn)品價格會高于第一期開發(fā)產(chǎn)品銷售價格，因此后期土地成本仍會增加，開發(fā)總成本也同樣增加。在重新確定新的土地成本后，則需對前期已售商品房、未售商品房及固定資產(chǎn)進(jìn)行補結(jié)轉(zhuǎn)成本處理。

　　綜上，以非貨幣性形式支付的拆遷補償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出，可按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣資產(chǎn)交換》的規(guī)定進(jìn)行處理，正確反應(yīng)房開公司投入與產(chǎn)出的同時，在成本計量方面，也能夠減少會計與稅收的差異。另外，在對該項業(yè)務(wù)進(jìn)行處理時，需要注意以下幾點：（1）回遷房與商品房的交換時間與交換價格的確定。JN公司換出商品房的會計處理，可以在房屋交付使用或交鑰匙期間同期進(jìn)行，同時以該時點JN公司近期同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定換出資產(chǎn)的公允價值。（2）上述業(yè)務(wù)處理未考慮相關(guān)稅費，需要考慮的相關(guān)稅費有營業(yè)稅及相關(guān)附加、土地增值稅；但因開發(fā)項目沒有清算，在交換之時尚無法確定單套商品房最終應(yīng)交納的土地增值稅。