來(lái)自上海稅務(wù)微博的一個(gè)問(wèn)答，實(shí)際征管中遠(yuǎn)比問(wèn)題復(fù)雜，也是納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)經(jīng)常遇到的困惑，國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)“納稅人向受票方納稅人收取了所銷(xiāo)售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項(xiàng)，或者取得了索取銷(xiāo)售款項(xiàng)的憑據(jù)”的規(guī)定，似乎放松了執(zhí)行口徑，但沒(méi)有明確這個(gè)銷(xiāo)售款項(xiàng)的憑據(jù)是什么，因此各地執(zhí)行不一。

咨詢問(wèn)題：

企業(yè)支付款項(xiàng)的單位與增值稅專(zhuān)用發(fā)票上的銷(xiāo)貨單位不一致，可以抵扣嗎？

回復(fù)意見(jiàn)：

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)）第一條第三款規(guī)定，購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費(fèi)用的對(duì)象。納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的單位，必須與開(kāi)具抵扣憑證的銷(xiāo)貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。（上海稅務(wù)微博）

相關(guān)政策——國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第33號(hào) 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票征補(bǔ)稅款問(wèn)題的公告

觀點(diǎn)一、取得的所支付款項(xiàng)單位與銷(xiāo)貨單位不一致的抵扣憑證不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額
　　近日有納稅人咨詢：企業(yè)所支付款項(xiàng)的單位與增值稅專(zhuān)用發(fā)票上的銷(xiāo)貨單位不一致，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)嗎？答復(fù)按照現(xiàn)行政策規(guī)定是不能抵扣的。

政策依據(jù)之一：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1995〕192號(hào)條款失效）第一條（三）購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費(fèi)用的對(duì)象。納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的單位，必須與開(kāi)具抵扣憑證的銷(xiāo)貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。

如果認(rèn)為192號(hào)文晦澀難懂的話，還可以參照自2014年8月1日起施行的國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)公告。

政策依據(jù)之二：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對(duì)外開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)）的規(guī)定：納稅人通過(guò)虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款，但對(duì)外開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票同時(shí)符合以下情形的，不屬于對(duì)外虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票：

一、納稅人向受票方納稅人銷(xiāo)售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)；

二、納稅人向受票方納稅人收取了所銷(xiāo)售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項(xiàng)，或者取得了索取銷(xiāo)售款項(xiàng)的憑據(jù)；

三、納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，與所銷(xiāo)售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)相符，且該增值稅專(zhuān)用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開(kāi)具的。

受票方納稅人取得的符合上述情形的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以作為增值稅扣稅憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

也許有的納稅人提出，如果存在三角債問(wèn)題，三方通過(guò)簽訂協(xié)議且有真實(shí)的貨物交易，取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票就可以抵扣。如，甲企業(yè)欠乙企業(yè)11700元貨款，乙企業(yè)又欠丙企業(yè)23400元，三方協(xié)議：甲企業(yè)開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票11700元給丙企業(yè)，貨物直接運(yùn)到丙企業(yè)以抵頂欠乙企業(yè)的11700欠款，丙企業(yè)減少乙企業(yè)的欠款。這個(gè)例子在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中是再平常不過(guò)了，三方抵債沒(méi)問(wèn)題，但取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票真得能抵扣嗎？更有稅務(wù)人員對(duì)此見(jiàn)怪不怪，認(rèn)為只要納稅人能夠提供充足證據(jù)證明事實(shí)就行——這合乎“人情”，但無(wú)政策依據(jù)。無(wú)論是192號(hào)文還是39號(hào)公告實(shí)際都在強(qiáng)調(diào)開(kāi)票方賣(mài)給受票方貨物，且從受票方收取了款項(xiàng)或索取銷(xiāo)售款項(xiàng)的憑據(jù)，發(fā)票開(kāi)具的內(nèi)容與實(shí)際相符。反觀上例，丙企業(yè)從甲企業(yè)取得的發(fā)票沒(méi)有支付款項(xiàng)，而是通過(guò)貸記“應(yīng)收賬款－乙企業(yè)”來(lái)減少乙企業(yè)的債務(wù)，從資金流無(wú)法直接看出與甲企業(yè)的關(guān)系。既然現(xiàn)行政策對(duì)此有明確規(guī)定，丙企業(yè)為何還要通過(guò)三方協(xié)議冒著風(fēng)險(xiǎn)取得抵扣發(fā)票呢？這在現(xiàn)實(shí)中往往都有“貓膩”。完全可以由甲企業(yè)把發(fā)票開(kāi)具給乙企業(yè)，借記“應(yīng)付賬款-乙企業(yè)”抵頂欠賬。涉及大宗貨物不便運(yùn)到乙企業(yè)也無(wú)妨，已售貨物物權(quán)只要已轉(zhuǎn)移給乙企業(yè)，放置甲企業(yè)代管完全沒(méi)有問(wèn)題。乙企業(yè)收到發(fā)票時(shí)在賬務(wù)上貸記“應(yīng)收賬款－甲企業(yè)”，再開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票給丙企業(yè)，借記“應(yīng)付賬款-丙企業(yè)”抵頂欠賬。哪怕由甲企業(yè)代為運(yùn)至丙企業(yè)，只要甲乙雙方在賬務(wù)上做了銷(xiāo)購(gòu)賬務(wù)處理，也是符合現(xiàn)行文件規(guī)定的，這樣丙企業(yè)取得的乙企業(yè)開(kāi)具發(fā)票就可以抵扣。

筆者認(rèn)為，對(duì)于有明確政策規(guī)定的問(wèn)題，各級(jí)稅務(wù)人員都要嚴(yán)格按規(guī)定執(zhí)行，規(guī)范企業(yè)涉稅行為，千萬(wàn)不能曲解政策，甚至說(shuō)沒(méi)政策依據(jù)的話。這既是降低稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的要求，也是維護(hù)納稅人合法權(quán)益的要求。上例中，處理三角債完全可以通過(guò)合乎政策規(guī)定的互開(kāi)發(fā)票得以解決，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可納稅人的做法，會(huì)助長(zhǎng)虛開(kāi)發(fā)票的行為發(fā)生，稅務(wù)機(jī)關(guān)還要耗費(fèi)大量人力物力去證實(shí)企業(yè)證據(jù)的真實(shí)性，不利于強(qiáng)化日常監(jiān)管。（作者/李曉波）

觀點(diǎn)二、這種情形不屬于虛開(kāi)發(fā)票
　　在整個(gè)銷(xiāo)售貨物或者增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)過(guò)程中，每個(gè)環(huán)節(jié)都應(yīng)就其取得的銷(xiāo)售額繳納增值稅（應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額；當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，其不足抵扣部分形成留底稅額結(jié)轉(zhuǎn)至下期繼續(xù)抵扣），同時(shí)，本環(huán)節(jié)產(chǎn)生的銷(xiāo)項(xiàng)稅額（按照銷(xiāo)售額和稅率計(jì)算并向購(gòu)買(mǎi)方收取的增值稅額）即成為下一環(huán)節(jié)對(duì)應(yīng)購(gòu)買(mǎi)方的進(jìn)項(xiàng)稅額，下一環(huán)節(jié)取得銷(xiāo)售額時(shí)再按前述方式計(jì)稅，每個(gè)環(huán)節(jié)形成抵扣鏈條，依此循環(huán)，直至進(jìn)入最終消費(fèi)環(huán)節(jié)為止。

既為鏈條，其每個(gè)環(huán)節(jié)就不能斷裂，否則就不成為鏈條。在現(xiàn)實(shí)中，有時(shí)會(huì)出現(xiàn)這樣一種情況：甲企業(yè)從A或多家企業(yè)購(gòu)得不含稅價(jià)格240萬(wàn)元的貨物（進(jìn)項(xiàng)稅額：240萬(wàn)元×17%=40.80萬(wàn)元），銷(xiāo)售給B、C企業(yè)，取得的不含稅銷(xiāo)售額分別為100萬(wàn)元（銷(xiāo)項(xiàng)稅額：100萬(wàn)元×17%=17萬(wàn)元）和200萬(wàn)元（銷(xiāo)項(xiàng)稅額：200萬(wàn)元×17%=34萬(wàn)元），甲向B、C企業(yè)分別開(kāi)具本企業(yè)領(lǐng)購(gòu)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，本應(yīng)月末計(jì)算應(yīng)納稅額10.20萬(wàn)元（17+34—40.80=10.20萬(wàn)元）并繳納。至于B、C企業(yè)則在各自銷(xiāo)售貨物并取得相應(yīng)銷(xiāo)售額后分別依前述方法計(jì)算繳納增值稅。但是，甲企業(yè)為了少繳稅款，以非法手段讓他人為自己虛開(kāi)了不含稅價(jià)格為40萬(wàn)元的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票。

案發(fā)后，經(jīng)調(diào)查，C企業(yè)與甲企業(yè)沒(méi)有簽訂購(gòu)貨合同，購(gòu)買(mǎi)貨物后，向甲企業(yè)支付了價(jià)稅合計(jì)234萬(wàn)元的款項(xiàng)；B企業(yè)與甲企業(yè)簽訂了價(jià)稅合計(jì)117萬(wàn)元的購(gòu)貨合同，約定貨到后3個(gè)月內(nèi)分期支付。

關(guān)于此案的處理，對(duì)甲企業(yè)通過(guò)虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款的處理和處罰沒(méi)有爭(zhēng)議，而對(duì)于甲企業(yè)向B企業(yè)開(kāi)具發(fā)票是否屬于虛開(kāi)的性質(zhì)認(rèn)定頗有爭(zhēng)議，主要就是B企業(yè)在案發(fā)時(shí)沒(méi)有支付款項(xiàng)。