《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定有8種行為必須視同銷售貨物，對(duì)這些視同銷售業(yè)務(wù)，一般納稅人應(yīng)當(dāng)計(jì)算銷項(xiàng)稅額，小規(guī)模納稅人應(yīng)當(dāng)計(jì)算應(yīng)納稅額。一般銷售方式下，銷項(xiàng)稅額＝銷售額×稅率，其中稅率按貨物的不同分為13%和17%兩檔。視同銷售行為如果有實(shí)際銷售額則按上述公式計(jì)算銷項(xiàng)稅額，如將貨物交付他人代銷和銷售代銷貨物。無實(shí)際銷售額的視同銷售行為，按以下順序確認(rèn)銷售額，計(jì)算銷項(xiàng)稅額：按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；按納稅人近期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；按組成計(jì)稅價(jià)格確定，其計(jì)算公式如下：不征消費(fèi)稅貨物：組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤率）＝成本×（1＋10%）；征消費(fèi)稅的貨物：組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤率）／（1－消費(fèi)稅稅率）。

　　二、所得稅視同銷售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理

　　（一）所得稅法的有關(guān)規(guī)定。按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第25條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。”從此規(guī)定可以看出，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)和提供勞務(wù)的特別情形主要包括兩方面。1．非貨幣性資產(chǎn)交換。換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值可以采用賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，還可以采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)。如果非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量兩個(gè)條件，則采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)，否則采用賬面價(jià)值計(jì)價(jià)。2.將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配等用途。由于在這些行為過程中對(duì)貨物、財(cái)產(chǎn)和勞務(wù)沒有以貨幣進(jìn)行計(jì)價(jià)，也應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入，計(jì)算應(yīng)納稅額。

　?。ǘ┧枚愐曂N售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。

　　1．用于贊助、集資、廣告、樣品、職工福利等方面的材料和自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，發(fā)生上述業(yè)務(wù)時(shí)都應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入。而在會(huì)計(jì)上，對(duì)將自己的產(chǎn)品用以職工福利的情形確認(rèn)收入，可見，會(huì)計(jì)與稅法的處理一致，不需納稅調(diào)整。其他會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入，會(huì)計(jì)與稅法出現(xiàn)差異，需進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　2．用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)等方面的自產(chǎn)自用產(chǎn)品。自產(chǎn)自用的產(chǎn)品、商品等在會(huì)計(jì)上應(yīng)按成本結(jié)轉(zhuǎn)，不作為銷售處理。企業(yè)將資產(chǎn)移交使用時(shí)，應(yīng)將產(chǎn)品的成本按用途轉(zhuǎn)入相應(yīng)的科目，借記“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“營業(yè)外支出”等科目，貸記“產(chǎn)成品”、“庫存商品”等科目。因?qū)a(chǎn)品用于上述用途而繳納的增值稅、消費(fèi)稅及其他稅金，也應(yīng)按用途記入相應(yīng)科目，借記“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“營業(yè)外支出”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”或“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”等科目。用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)等，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，發(fā)生上述業(yè)務(wù)時(shí)不視同銷售確認(rèn)收入。

　　3．企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資。將自有資產(chǎn)作為投資，表面上看沒有給企業(yè)帶來實(shí)際的現(xiàn)金流入，但實(shí)際上該業(yè)務(wù)具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，體現(xiàn)的是企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)與外部的交換關(guān)系：企業(yè)將投出的資產(chǎn)在社會(huì)上出售，取得相當(dāng)于公允價(jià)值的現(xiàn)金，然后再將獲得的現(xiàn)金作為投資投出。持有該投資可能帶來未來投資收益，雙方在交易時(shí)是按公允價(jià)值來認(rèn)定投出（投入）的資產(chǎn)價(jià)值的，并且按稅法規(guī)定的公允價(jià)值計(jì)算繳納增值稅，所以作為投出方其初始投資額應(yīng)按“公允價(jià)值＋相關(guān)稅金”計(jì)算。稅法規(guī)定企業(yè)以經(jīng)營活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。會(huì)計(jì)上，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如果交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能可靠計(jì)量，在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益，這與企業(yè)所得稅法處理一致；如果交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，在會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益，這與稅法處理產(chǎn)生差異，需納稅調(diào)整。會(huì)計(jì)過程可分解如下：轉(zhuǎn)出資產(chǎn)換回貨幣，按公允價(jià)值＋相關(guān)稅金借記“銀行存款”科目，按公允價(jià)值貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，按應(yīng)交納的增值稅貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。將換回的貨幣投出，借記“長期股權(quán)投資”科目，貸記“銀行存款”科目。期末結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“庫存商品”科目。從以上各情形可看出，企業(yè)所得稅的視同銷售業(yè)務(wù)，一部分在會(huì)計(jì)上也確認(rèn)收入業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)與企業(yè)所得稅的處理一致；一部分在會(huì)計(jì)上不確認(rèn)為收入，會(huì)計(jì)和企業(yè)所得稅的處理出現(xiàn)差異，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　三、增值稅與所得稅的財(cái)稅處理差別比較

　?。ㄒ唬?duì)視同銷售行為界定的依據(jù)不同。增值稅的視同銷售行為不僅強(qiáng)調(diào)貨物的用途還要考慮貨物的來源；而所得稅的視同銷售行為，只強(qiáng)調(diào)貨物的用途，與貨物的來源無關(guān)。根據(jù)《增值稅暫行條例》，對(duì)于增值稅視同銷售行為的規(guī)定，可歸納為：1．將貨物（有形動(dòng)產(chǎn)）用于在建工程、無形資產(chǎn)開發(fā)、職工福利、個(gè)人消費(fèi)等非生產(chǎn)性用途，要考慮貨物的來源，如果貨物是外購的，為進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的行為，需要將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；如果貨物是自產(chǎn)或者委托加工收回的，則視同銷售行為。2．將貨物用于投資、償債、捐贈(zèng)、利潤分配、非貨幣性資產(chǎn)交換，包括總公司將貨物移送分公司銷售等，無論貨物的來源如何，均為增值稅的視同銷售行為。

　?。ǘ┧枚惡驮鲋刀愐蛸Y產(chǎn)所有權(quán)屬不同，核算的范圍和方法不

　　同。所得稅的視同銷售范圍第一要看資產(chǎn)所有權(quán)屬是否發(fā)生改變，因?yàn)槠髽I(yè)所得稅法縮小了視同銷售的范圍，對(duì)于貨物在統(tǒng)一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，比如用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、固定資產(chǎn)、在建工程、管理部門、分公司、總分機(jī)構(gòu)之間相互移送貨物等都不需要作企業(yè)所得稅視同銷售處理。第二要判斷是否為貨物，這里的貨物包括外購、委托加工和自產(chǎn)的貨物，如用外購貨物用于交際應(yīng)酬或職工福利，增值稅是進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，企業(yè)所得稅則視同銷售，并計(jì)入“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”或“職工福利費(fèi)”，按規(guī)定比例扣除。可以看出對(duì)外捐贈(zèng)貨物增值稅與企業(yè)所得稅方面的處理差異：1．增值稅根據(jù)視同銷售計(jì)算銷項(xiàng)稅額。2．所得稅在年終進(jìn)行所得稅匯算清繳時(shí)，要進(jìn)行納稅調(diào)整，確認(rèn)視同銷售收入和視同銷售成本。企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除。如果超過，則超過部分不能稅前扣除，需納稅調(diào)整。如某企業(yè)將自產(chǎn)的產(chǎn)品貨車投入基本建設(shè)中，并沒有出售。根據(jù)上述規(guī)定，該業(yè)務(wù)不確認(rèn)收入，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，發(fā)生上述業(yè)務(wù)時(shí)不再視同銷售確認(rèn)收入。

　　總之，對(duì)在稅法上認(rèn)為是視同銷售的行為，無論是針對(duì)哪種稅種，進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)存在一些需要明確的概念。在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，沒有視同銷售的問題，只有是否確認(rèn)為收入的問題。如前所述，新的企業(yè)所得稅法規(guī)中視同銷售在會(huì)計(jì)處理時(shí)基本上都是要確認(rèn)收入的，這樣看來，所得稅法規(guī)中認(rèn)為的幾種視同銷售需要繳納所得稅，在會(huì)計(jì)上也增加了當(dāng)期利潤，這是一致的。之所以在所得稅法規(guī)中提出視同銷售，其實(shí)是強(qiáng)調(diào)貨物之間的轉(zhuǎn)移行為，并不是會(huì)計(jì)概念上的收入概念。