事項(xiàng)：A公司持有B公司100%股權(quán)，2015年1月，A公司將其持有的M公司60%股權(quán)劃轉(zhuǎn)給B公司，該項(xiàng)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)為600萬(wàn)元，公允價(jià)值為1000萬(wàn)元。

A公司賬務(wù)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—B公司 600萬(wàn)

    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—M公司60%股權(quán) 600萬(wàn)

B公司賬務(wù)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—M公司60%股權(quán) 600萬(wàn)

    貸：實(shí)收資本 600萬(wàn)

請(qǐng)問(wèn)，A公司應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？在各種稅務(wù)處理下，B公司的持股成本又會(huì)發(fā)生那些變化？

上述案例中，A公司可能適用的稅收政策有四個(gè)（假設(shè)其他享受特殊性稅務(wù)處理的條件均符合），分別為：

方案1：116號(hào)文件五年遞延納稅

A公司視同銷售處理，視同銷售所得400萬(wàn)元，且依照財(cái)稅【2014】116號(hào)文件的規(guī)定，遞延5年納稅；B公司持股的計(jì)稅基礎(chǔ)為公允價(jià)值1000萬(wàn)元。

A公司稅務(wù)處理：

1.視同銷售確認(rèn)所得=1000-600=400（萬(wàn)元）

2.按照116號(hào)文件規(guī)定，A公司可以選擇400萬(wàn)元所得均勻的在5年內(nèi)計(jì)入，每年計(jì)入應(yīng)納稅所得額80萬(wàn)元。

方案2：109號(hào)文件劃轉(zhuǎn)特殊性稅務(wù)處理

A公司還可以選擇109號(hào)文件的劃轉(zhuǎn)特殊性稅務(wù)處理，A公司不確認(rèn)所得額，而B(niǎo)公司持股計(jì)稅基礎(chǔ)為A公司持有M公司的原計(jì)稅基礎(chǔ)600萬(wàn)元。

應(yīng)當(dāng)說(shuō)，方案1和方案2兩種方案，各有千秋，方案1的好處是B公司接受投資的計(jì)稅基礎(chǔ)按照公允價(jià)值確認(rèn)，在接受資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或存貨時(shí)，這種方案的優(yōu)勢(shì)就更加明顯；而方案2，顯而意見(jiàn)的是A公司得到的是不確定性遞延利益，比較起方案1的確定性遞延來(lái)，更加優(yōu)惠。相對(duì)來(lái)說(shuō)，如果既符合116號(hào)文件5年遞延條件，也符合109號(hào)文件劃轉(zhuǎn)的特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件，選擇109號(hào)文件劃轉(zhuǎn)特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)會(huì)更多一些，畢竟要活在當(dāng)下嘛！但是決不能認(rèn)為，109號(hào)文件的稅務(wù)處理，就比116號(hào)企業(yè)絕對(duì)優(yōu)惠！

方案3: 59號(hào)文件特殊性稅務(wù)處理

A公司還可以選擇59號(hào)文件的特殊性稅務(wù)處理，A公司不確認(rèn)所得額，而B(niǎo)公司持股計(jì)稅基礎(chǔ)為A公司持有M公司的原計(jì)稅基礎(chǔ)600萬(wàn)元。

應(yīng)當(dāng)說(shuō)，59號(hào)文件的特殊性稅務(wù)處理，與109號(hào)文件劃轉(zhuǎn)特殊性稅務(wù)處理結(jié)果相同，所不同的是適用范圍不同：

109號(hào)文件適用范圍較為嚴(yán)苛，只有母公司對(duì)全資子公司劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)才能適用投資的特殊性稅務(wù)處理政策，而59號(hào)文件適用范圍較為寬泛，即使投資方A公司與被投資方B公司在投資前沒(méi)有任何股權(quán)關(guān)聯(lián)，也可能適用；但是109號(hào)文件比較起59號(hào)文件來(lái)適用條件較寬松，劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)不受59號(hào)文件“50%”以上比例等條件的約束，例如：本案例中如果劃轉(zhuǎn)M公司20%的股權(quán)比例，則只能適用于109號(hào)文件，不適用于59號(hào)文件。

59號(hào)文件和109號(hào)文件的關(guān)系可以總結(jié)為： 109號(hào)文件適用范圍嚴(yán)苛，而適用條件較為寬松；59號(hào)文件反之，適用范圍寬松，而適用條件嚴(yán)苛。

方案4：選擇適用“視同銷售”，且一次性計(jì)入應(yīng)納稅所得額

各位看官一定會(huì)說(shuō)，難道A公司瘋了，有上述三種遞延納稅的方案可以選擇，怎么可能選擇一次性將所得400萬(wàn)元計(jì)入應(yīng)納稅所得額呢？

的確，一般情況下，A公司不會(huì)選擇方案4，但是如果A公司有巨額虧損呢，情況就不一樣了！選擇方案4的結(jié)果是，A公司當(dāng)年的所得彌補(bǔ)了虧損，沒(méi)有實(shí)際繳稅，而B(niǎo)公司持有M公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為公允價(jià)值1000萬(wàn)元，既享受了116號(hào)文件中，接受投資方持股計(jì)稅基礎(chǔ)為公允價(jià)值的好處，又享受了59號(hào)文件和109號(hào)文件A公司不需要馬上繳稅的好處。如果A公司的虧損馬上要到了5年彌補(bǔ)虧損期，選擇方案4就更是必須的了！

綜上，四種方案，各有千秋。116號(hào)文件的好處是，接受投資方B公司持有M公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為公允價(jià)值，壞處是雖然遞延五年納稅，但畢竟馬上要付出真金白銀；109號(hào)文件和116號(hào)文件的好處是，不確定性遞延無(wú)需馬上付出真金白銀，壞處是接受投資方B公司持有M公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為原計(jì)稅基礎(chǔ)；109號(hào)文件和116號(hào)文件的區(qū)別在于，109號(hào)文件適用范圍嚴(yán)苛，適用條件寬松，59號(hào)文件反之；適用視同銷售一次性計(jì)入應(yīng)納稅所得額，往往是特殊情況，例如：A公司存在巨額虧損，尤其是馬上要過(guò)彌補(bǔ)期的虧損。

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