納稅人在所得稅匯算清繳中存在九類問題
——更新時間：2009-09-07 09:45:07 點擊率: 2713
剛剛結(jié)束的2008年度企業(yè)所得稅匯算清繳，是按新《企業(yè)所得稅法》及其實施條例進行的第一次匯算清繳，匯算清繳依據(jù)的制度和政策，以及企業(yè)填報的表格都發(fā)生了很大變化。加之《企業(yè)所得稅法》的幾十個配套辦法陸陸續(xù)續(xù)滯后發(fā)布，更加大了企業(yè)進行所得稅匯算清繳的難度。筆者整理了匯算清繳中企業(yè)常見的問題，加以分析，供納稅人自查或今后進行企業(yè)所得稅匯算清繳時參考。
問題一：不征稅收入界定不清
案例：某高新技術(shù)企業(yè)2008年度收到財政部門撥付的中小企業(yè)扶持基金20萬元，收到科委撥付的研發(fā)項目專項基金50萬元，企業(yè)將收到的上述款項計入資本公積科目，并且對收到的研發(fā)項目專項基金實行專戶管理，對其使用情況進行單獨核算。2008年度使用研發(fā)項目專項基金形成費用支出30萬元。企業(yè)在2008年度企業(yè)所得稅納稅申報時未對上述事項進行納稅調(diào)整。
分析：注冊稅務(wù)師在企業(yè)所得稅匯算清繳鑒證中發(fā)現(xiàn)，財政部門對于撥付的中小企業(yè)扶持基金，并未指定用途和進行后續(xù)管理?！蛾P(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）規(guī)定：企業(yè)取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計入企業(yè)當年收入總額。因此，我們判定企業(yè)收到的中小企業(yè)扶持基金屬于應(yīng)稅收入，應(yīng)就該事項調(diào)增企業(yè)2008年度應(yīng)納稅所得額20萬元。對于企業(yè)收到的研發(fā)項目專項基金，根據(jù)《關(guān)于專項用途財政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2009]87號）的規(guī)定，可以認定為不征稅收入，不計入當年度應(yīng)納稅所得額。但對于上述不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。因此，應(yīng)就該事項調(diào)增2008年度應(yīng)納稅所得額30萬元。
《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定，財政撥款、依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金等為不征稅收入。實際操作中，對哪些財政撥款、基金可以認定為不征稅收，企業(yè)往往把握不準，索性把所有的上述收入都列為不征稅收入，給自己留下了很大隱患。
問題二：工資薪金稅前扣除不規(guī)范
案例：飛揚公司2008年度計提工資185萬元，實際發(fā)放工資薪金180萬元。其中，發(fā)放2007年12月工資20萬元，發(fā)放2008年1月～11月工資160萬元，2008年12月工資25萬元在2009年1月4日實際發(fā)放。該公司將計提的工資185萬元全部在稅前扣除。
分析： 《企業(yè)所得稅法實施條例》第34條明確規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除?！蛾P(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）進一步對“合理的工資薪金”作出解釋，“合理的工資薪金”是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定，實際發(fā)放給員工的工資薪金。稅務(wù)機關(guān)在對工資薪金進行合理性確認時，按以下原則掌握：企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進行的；企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)。
根據(jù)上述條款的規(guī)定，可以在企業(yè)所得稅前扣除的工資薪金，必須是實際發(fā)放的，已經(jīng)依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)的工資薪金。那么，飛揚公司2008年度實際發(fā)放的180萬元工資是不是都可以在稅前扣除呢。經(jīng)查，發(fā)現(xiàn)該公司2007年度進行匯算清繳的時候，由于當時沒有對工資薪金支出進行明確規(guī)范，在2008年1月發(fā)放的2007年12月份工資20萬元已經(jīng)在2007年度扣除了。因此，公司2008年度實際允許在稅前扣除的工資薪金總額應(yīng)為160萬元，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額25萬元。
企業(yè)在工資薪金的處理上非常容易發(fā)生問題。比如有的企業(yè)將工資性支出計入勞動保護費、差旅費、辦公費等費用科目，有的在管理費用中列支超標準給職工報銷的電話費、交通補貼、差旅費等等，都是不符合規(guī)定的。
問題三：福利費、業(yè)務(wù)招待費違規(guī)稅前列支
案例：某醫(yī)藥企業(yè)2008年度實現(xiàn)營業(yè)收入5億元，實發(fā)工資總額為3000萬元。2008年度企業(yè)所得稅申報時，自行歸集的職工福利費發(fā)生額為390萬元，自行計算的職工福利費稅前扣除限額為420萬元，職工福利費實際發(fā)生額未超過扣除限額，職工福利費未作納稅調(diào)整；企業(yè)自行歸集的業(yè)務(wù)招待費實際發(fā)生額為80萬元，按照實際發(fā)生額的60%且不超過當年度營業(yè)收入的5‰計算的稅前扣除限額為48萬元，企業(yè)納稅調(diào)增業(yè)務(wù)招待費32萬元。
分析：在所得稅匯繳審核過程中，注冊稅務(wù)師注意到2008年度企業(yè)為員工支付住房補貼50萬元、供暖補貼35萬、交通補貼12萬元，均未計入職工福利費發(fā)生額內(nèi)。按照規(guī)定，上述支出均需計入職工福利費核算范圍。因此，審計后的當年職工福利費實際發(fā)生額為487萬元，職工福利費超標準列支67萬元，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額67萬元。在對業(yè)務(wù)招待費的審核過程中，注冊稅務(wù)師注意到企業(yè)在歸集業(yè)務(wù)招待費實際發(fā)生額時，只計算了在經(jīng)營費用和管理費用中核算的業(yè)務(wù)招待費，企業(yè)在其他科目核算的業(yè)務(wù)招待費共計18萬元，以及在管理費用辦公費明細中核算的業(yè)務(wù)招待性的禮品支出16萬元均未計入年度業(yè)務(wù)招待費發(fā)生額。因此，審定后的業(yè)務(wù)招待費年度發(fā)生額為114萬元，按照審定后的業(yè)務(wù)招待費實際發(fā)生額的60%且不超過當年營業(yè)收入的5‰計算的稅前扣除限額為68.40萬元，審定后的業(yè)務(wù)招待費納稅調(diào)整額為45.60萬元。
問題四：稅前扣除與收入無關(guān)的支出
案例：注冊稅務(wù)師在對某投資集團進行審查時發(fā)現(xiàn)，該公司在管理費用中列支企業(yè)職工住房的物業(yè)費、私人汽車保險、修理費等上百萬元；在對某證券公司審查時發(fā)現(xiàn)，在營業(yè)稅金及附加和營業(yè)外支出中列支應(yīng)由經(jīng)紀人個人承擔(dān)的營業(yè)稅及附加50多萬元。
分析： 《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，計算應(yīng)納稅所得額時，與取得納稅收入無關(guān)的其他各項支出，在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。企業(yè)職工住房的物業(yè)費、車險、修理費等按照相關(guān)性原則，屬于和取得收入無關(guān)的支出，在計算繳納企業(yè)所得稅時不能扣除。
問題五：捐贈違規(guī)稅前扣除
案例：藍天公司2008年度實現(xiàn)會計利潤總額200萬元，當年公司通過北京市紅十字會對某省洪災(zāi)捐款30萬元，對汶川地震捐款80萬元，該公司將捐款總額110萬元稅前扣除。
分析： 《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。藍天公司2008年度利潤總額200萬元，則允許稅前扣除捐贈限額為24萬元。
同時，《關(guān)于支持汶川地震災(zāi)后恢復(fù)重建有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2008]104號）規(guī)定，自2008年5月12日起，對企業(yè)通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災(zāi)地區(qū)的捐贈，允許在當年企業(yè)所得稅前全額扣除。因此，藍天公司對汶川地震捐款80萬元可以全額扣除，無須受利潤總額12%限制。而其對某省洪災(zāi)捐款30萬元，超出扣除限額6萬元，應(yīng)作納稅調(diào)增。
問題六：預(yù)提、暫估成本費用在稅前扣除
案例：注冊稅務(wù)師在對某公司進行審查時發(fā)現(xiàn)，該公司在成本中預(yù)提工程后期維護費20多萬元，應(yīng)付暫估費用16萬多元，并在稅前扣除。
分析： 《企業(yè)所得稅法》及其實施條例對預(yù)提費用、準備金的稅前扣除有嚴格限制，除了明確規(guī)定可以稅前扣除的預(yù)提費用、基金外，一律不許扣除。該公司預(yù)提的工程后期維護費、暫估費不屬于可扣除的范圍，違反了企業(yè)所得稅稅前扣除費用必須遵循真實發(fā)生的原則和確定性原則，應(yīng)作納稅調(diào)增。
根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所發(fā)生的各項費用，都應(yīng)以實際發(fā)生額計入成本、費用，不得把預(yù)提的費用或準備金直接列為成本、費用開支。企業(yè)的財務(wù)人員多數(shù)都知道上述稅法規(guī)定，因此在預(yù)提各項成本費用時刻意規(guī)避“預(yù)提費用”科目，多將其計入應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款等往來科目，為企業(yè)留下很大隱患。
問題七：將資本性支出變?yōu)榻?jīng)營性支出
案例：某出租公司將購入的數(shù)臺電腦一次性計入辦公費，不作為固定資產(chǎn)管理。
分析：稅法規(guī)定，納稅人發(fā)生的費用支出必須嚴格區(qū)分經(jīng)營性支出和資本性支出。資本性支出不得在發(fā)生當期直接扣除，必須按稅收法規(guī)規(guī)定分期折舊、攤銷或計入有關(guān)投資的成本。企業(yè)將資本性支出在發(fā)生當期直接扣除，多計當年費用，減少應(yīng)納稅所得額，應(yīng)作納稅調(diào)增。
問題八：稅前扣除未經(jīng)審批的財產(chǎn)損失
案例：注冊稅務(wù)師在對某證券公司營業(yè)部進行審查時發(fā)現(xiàn)，該營業(yè)部在“營業(yè)外支出”中列支應(yīng)批未批的財產(chǎn)損失30萬元。
分析：2008年前的財產(chǎn)損失，按《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的規(guī)定處理。財產(chǎn)損失分為自行申報的財產(chǎn)損失和需經(jīng)審批的財產(chǎn)損失，需經(jīng)審批的財產(chǎn)損失未經(jīng)審批，不得在稅前扣除。2008年后的資產(chǎn)損失，按《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》的有關(guān)規(guī)定辦理。按《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》規(guī)定，應(yīng)收、預(yù)付賬款發(fā)生的壞賬損失，金融企業(yè)的呆賬損失，存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投資因發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害而確認的財產(chǎn)損失等等，需經(jīng)過稅務(wù)機關(guān)審批才能稅前扣除。該證券營業(yè)部的損失屬于需經(jīng)審批的財產(chǎn)損失，因為未經(jīng)審批而在稅前扣除，需作納稅調(diào)增。
《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》對資產(chǎn)損失審批作了新的規(guī)定，要求企業(yè)按規(guī)定向稅務(wù)機關(guān)報送資產(chǎn)損失稅前扣除申請時，均應(yīng)提供能夠證明資產(chǎn)損失確屬已實際發(fā)生的合法證據(jù)，包括具有法律效力的外部證據(jù)和特定事項的企業(yè)內(nèi)部證據(jù)。
外部證據(jù)包括是指司法機關(guān)、行政機關(guān)、專業(yè)技術(shù)鑒定部門等依法出具的與本企業(yè)資產(chǎn)損失相關(guān)的具有法律效力的書面文件。納稅人發(fā)生資產(chǎn)損失后，應(yīng)及時收集證據(jù)，向稅務(wù)機關(guān)提出扣除申請。
問題九：隨意擴大研究開發(fā)費的歸集范圍
案例：某企業(yè)2008年度申報支出研究開發(fā)費200萬元，加計扣除100萬元。
分析：注冊稅務(wù)師經(jīng)審計發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)對研究開發(fā)費的歸集不符合《企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）》的有關(guān)規(guī)定，隨意擴大研究開發(fā)費的歸集范圍，將部分不符合規(guī)定的支出計入研究開發(fā)費用并在企業(yè)所得稅前加計扣除，從而少計當期應(yīng)納稅所得額?！镀髽I(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）》規(guī)定，研究開發(fā)費的歸集范圍包括新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費，在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼等。該企業(yè)將沒有參與研究人員的工資、薪金、獎金等也納入研究開發(fā)費，屬于隨意擴大研究開發(fā)費的歸集范圍，應(yīng)予調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
