一、重組債權、債務以及相關資產的賬面價值與計稅基礎不一致時，債權人、債務人的會計與稅務處理將出現(xiàn)差異。這是因為債權人、債務人的債務重組損失或利得以及資產轉讓收益在會計上是以重組債權、債務及相關資產的賬面價值進行計量的，而稅法上以重組債權、債務及相關資產的計稅基礎進行計量。

　　例1：甲公司欠乙公司貨款100萬元。由于甲公司發(fā)生財務困難，經協(xié)商，甲公司以其自產產品償還債務。該產品賬面價值55萬元（賬面余額60萬元，已計提減值準備5萬元），公允價值60萬元。乙公司已對該債權計提減值準備5萬元。甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率17%，企業(yè)所得稅稅率25%.

　　1.會計處理（單位：萬元，下同）

　?。?）甲公司

　　借：應付賬款 100

　　 貸：主營業(yè)務收入 60

　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 10.2

　　 營業(yè)外收入（債務重組利得） 29.8

　　借：主營業(yè)務成本 55

　　 存貨跌價準備 5

　　 貸：庫存商品 60.

　　甲公司用于償債的產品賬面價值55萬元，計稅基礎60萬元，計提存貨跌價準備時產生可抵扣暫時性差異60－55＝5（萬元），如果當時已確認了遞延所得稅資產1.25萬元（5×25%），結轉存貨跌價準備時應予轉回。

　　借：所得稅費用 1.25

　　 貸：遞延所得稅資產　1.25.

　?。?）乙公司

　　借：庫存商品 60

　　 應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 10.2

　　 壞賬準備 5

　　 營業(yè)外支出（債務重組損失） 24.8

　　 貸：應收賬款 100.

　　債務重組前，該項應收賬款壞賬準備賬面價值為5萬元，計稅基礎為0，如果以前已確認遞延所得稅資產1.25萬元（5×25%），結轉該項壞賬準備后應轉回已確認的遞延所得稅資產。

　　借：所得稅費用 1.25

　　 貸：遞延所得稅資產　1.25.

　　2.稅務處理

　?。?）甲公司：由于重組債務的賬面價值與計稅基礎相同，因此稅法上確認的債務重組所得與會計一致，均為29.8萬元；轉讓庫存商品的計稅基礎為60萬元，稅法上應確認資產轉讓所得60－60＝0，而會計上確認的資產轉讓收益60－55＝5（萬元），應調減應納稅所得額5萬元。

　?。?）乙公司：重組債權計稅基礎為100萬元，稅法上應確認債務重組損失100－60－10.2＝29.8（萬元），而會計上確認的債務重組損失為24.8萬元，應調減應納稅所得額5萬元。

　　根據國家稅務總局2010年第4號公告規(guī)定，以非貨幣性資產清償債務的債務重組適用一般稅務處理時，當事各方應注意保留簽訂的清償債務的協(xié)議或合同，以及非貨幣性資產公允價值確認的合法證據，以備稅務機關檢查。

　　二、修改其他債務條件時，根據是否附或有條件，債權人與債務人的會計與稅務處理也會存在差異。不附或有條件時，一般情況下，會計與稅務處理基本一致，如果重組后應收、應付金額超過了正常信用期，會計上的公允價值應考慮貨幣時間價值進行折現(xiàn)，而稅法上仍應按終值確認。附或有條件時，債權人根據謹慎性原則對或有應收金額不予確認，其會計與稅務處理與不附或有條件時一致；債務人的或有應付金額若符合或有事項準則中預計負債確認條件的，應將其確認為預計負債，而稅法上，由于只有實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出才可在計算應納稅所得額時扣除，因此預計負債確認時不得在稅前扣除。

　　例2：丙公司2008年6月購買乙公司產品，價款50萬元，丙公司簽發(fā)一張期限為6個月、票面年利率為5%的商業(yè)承兌匯票。票據到期日，本息合計51.25萬元。由于丙公司無法償還票據本息，2009年1月經協(xié)定，延長償還期限至2010年12月31日，本金降為40萬元，免除已欠利息，利率降至3%，但如果丙公司2009年盈利，則利率仍為5%.丙公司適用企業(yè)所得稅稅率25%.

　　1.債務重組日丙公司會計與稅務處理。

　　債務重組日，丙公司應確認預計負債40×（5%－3%）×2＝1.6（萬元）。

　　借：應付票據 51.25

　　 貸：應付賬款 40

　　 預計負債 1.6

　　 營業(yè)外收入（債務重組利得） 9.65.

　　稅法上應確認債務重組所得51.25－40＝11.25（萬元），應調增應納稅所得額11.25－9.65＝1.6（萬元）。

　　預計負債計稅基礎＝賬面價值1.6萬元－未來期間計稅時按照稅法規(guī)定可予扣除額1.6萬元＝0，產生可抵扣暫時性差異。如未來期間很可能取得足夠的應納稅所得額，則應確認遞延所得稅資產1.6×25%＝0.4（萬元）。

　　借：遞延所得稅資產 0.4

　　 貸：所得稅費用 0.4.

　　2.以后年度丙公司會計與稅務處理。

　　以后年度，無論丙公司是否實現(xiàn)盈利，已確認的遞延所得稅資產都將轉回。

　?。?）如果2009年實現(xiàn)盈利，則需支付利息40×5%＝2（萬元），其中包括或有應付金額0.8萬元。

　　借：財務費用 1.2

　　 預計負債 0.8

　　 貸：銀行存款 2.

　　實際支付的預計負債可以在稅前扣除，應減少遞延所得稅資產0.8×25%＝0.2（萬元）。

　　借：所得稅費用 0.2

　　 貸：遞延所得稅資產 0.2.

　?。?）如果2009年未實現(xiàn)盈利，則只需支付利息40×3%＝1.2（萬元）。而根據企業(yè)會計準則規(guī)定，已確認的或有應付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應沖銷已確認的預計負債并確認營業(yè)外收入。

　　借：財務費用 1.2

　　 貸：銀行存款 1.2.

　　借：預計負債 0.8

　　 貸：營業(yè)外收入（債務重組利得） 0.8.

　　預計負債確認時未在稅前扣除，沖銷時也不應確認為應納稅所得額，稅法上應調減應納稅所得額0.8萬元。預計負債賬面價值減少0.8萬元，遞延所得稅資產減少0.2萬元。

　　借：所得稅費用 0.2

　　 貸：遞延所得稅資產 0.2.