5月1日營(yíng)改增全面推開，是克強(qiáng)總理給納稅人的一項(xiàng)鄭重承諾，也是財(cái)政部與各級(jí)稅務(wù)部門營(yíng)改增決戰(zhàn)數(shù)年的完美收功日；自此，營(yíng)業(yè)稅功成身退、增值稅一枝獨(dú)秀。

納稅人尚未開工建設(shè)的項(xiàng)目，可以充分評(píng)估相應(yīng)的成本與收益，做出有利于公司的決策；但對(duì)于已經(jīng)開工在建的項(xiàng)目，建設(shè)單位可否享受營(yíng)改增紅利，需要合理籌劃與審慎分析。

【案例】

假如某制造型企業(yè)（發(fā)包方），在2016年2月25日與某施工企業(yè)（承包方）簽訂包工包料建筑施工合同，合同總價(jià)為5000萬元（假如其中材料成本約70%、人工成本20%，利稅10%），簽署合同當(dāng)日制造企業(yè)支付100萬元，施工企業(yè)正式啟動(dòng)項(xiàng)目。工程預(yù)計(jì)6個(gè)月完工；預(yù)計(jì)截止4月30日，工程可完工50%；5月1日之后可完成另一半2500萬元工程項(xiàng)目。

工程結(jié)算相關(guān)約定：首期支付100萬元，基礎(chǔ)工程完成支付20%、1000萬元，工程完工50%支付20%、1000萬元，土建完工支付50%2500萬元，剩余400萬元在土建工程完工滿1年支付。企業(yè)付款當(dāng)日，施工方需提供相同金額的結(jié)算發(fā)票。

假如工程雙方在5月1日前商定，分別采取了如下措施：

措施一：工程施工進(jìn)度及工程款結(jié)算期不變，推遲至5月1日后取得建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票

制造企業(yè)要求施工方推遲提供發(fā)票，在5月1日營(yíng)改增全面推開之后，再行提供增值稅專用發(fā)票。這種方式看起來最為直接、簡(jiǎn)單且最省事，估計(jì)也是不少企業(yè)擬采取的措施，但實(shí)質(zhì)是風(fēng)險(xiǎn)最大的不當(dāng)籌劃。

【法規(guī)依據(jù)】

《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令2008年第540號(hào)）

第十二條　營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定。

《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部令2011年第65號(hào)）

第二十四條　條例第十二條所稱收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)。

條例第十二條所稱取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。

【風(fēng)險(xiǎn)分析】

施工企業(yè)在4月30日前完工50%，并相應(yīng)收取工程款2100萬元，根據(jù)上述稅收條文，其納稅義務(wù)時(shí)間為收取工程款當(dāng)日。盡管發(fā)票推遲提供，但并不能免除施工企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)；同時(shí)，即使制造企業(yè)取得增值稅專用發(fā)票，同樣存有需作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的風(fēng)險(xiǎn)。

措施二：工程施工進(jìn)度不作調(diào)整，工程款推遲支付

推遲支付工程款，分為如下兩情形：

第一種情形：制造企業(yè)未執(zhí)行合同約定，在5月1日前未支付上述2000萬元應(yīng)結(jié)算的工程款。

第二種情形：假定該合同未約定付款日期或雙方協(xié)商將施工合同付款日期推遲。

【風(fēng)險(xiǎn)分析】

對(duì)第一種情形，根據(jù)營(yíng)業(yè)稅條例12條，施工方雖未實(shí)際收到工程款項(xiàng)，但因符合合同約定的付款日期，仍視為取得了索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)，施工方2000萬元的納稅義務(wù)時(shí)間仍為5月1日前。

對(duì)于第二種情形，施工方理論上推遲了納稅義務(wù)時(shí)間，施工方可以在營(yíng)改增全面推開且收取工程款項(xiàng)之后，開具建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票，但雙方仍存在如下風(fēng)險(xiǎn)：

1、施工方未取得2000萬元工程款，是否有足夠資金保證施工進(jìn)度。稅務(wù)主管部門會(huì)否評(píng)估施工方實(shí)際具備工程墊資能力；如賬面工程款雖未結(jié)算，底下由制造企業(yè)墊資給施工方個(gè)人，同樣存有納稅風(fēng)險(xiǎn)。

2、施工企業(yè)雖可合理推遲營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)時(shí)間，但系增大自身稅負(fù)或風(fēng)險(xiǎn)。假如在5月1日之前施工企業(yè)可取得建筑材料的增值稅專用發(fā)票，因施工企業(yè)非增值稅一般納稅人顯然并不能抵扣；如在5月1日之后取得專用發(fā)票，同樣因該材料實(shí)質(zhì)已用于工程施工，即用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，存有不能抵扣的風(fēng)險(xiǎn)。換言之，盡管施工方推遲了營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)，改征增值稅，但其取得的工程材料增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額并不能抵扣；制造企業(yè)取得2000萬元建筑業(yè)增值稅專用發(fā)票所降低的稅負(fù)，實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)嫁給施工企業(yè)或由施工企業(yè)承擔(dān)不能抵扣風(fēng)險(xiǎn)。