房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅籌劃三法
——更新時(shí)間：2009-02-23 03:01:13 點(diǎn)擊率: 3142
房地產(chǎn)開發(fā)周期長(zhǎng)，業(yè)務(wù)復(fù)雜而且資金占用量大。特別是近年來受多方面因素的影響，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨政策、價(jià)格、資金諸多壓力。而房地產(chǎn)的銷售作為投資者回收成本和獲取收益的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，其銷售狀況直接關(guān)系到房地產(chǎn)投資回報(bào)率的高低。因此，運(yùn)用合理的稅務(wù)籌劃方法，正確處理房地產(chǎn)銷售活動(dòng)中的定價(jià)以及銷售方式的選取等問題，合理合法地降低企業(yè)稅收成本，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言具有重要意義。
土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。增值額是指轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入與稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目之間的差額。2007年1月國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》，明確了房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅由原來以預(yù)征為主的繳納方式改為清算繳納方式，這表明房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)將納入土地增值稅清算范圍。房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)自身實(shí)際考慮采用下列方法進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
一、控制土地增值稅增值率
《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，我國(guó)土地增值稅實(shí)行四級(jí)超額累進(jìn)稅率：增值額未超過扣除項(xiàng)目金額50%的部分，稅率為30%；增值額超過扣除項(xiàng)目金額50%的部分，稅率為40%；增值率超過100%但未超過200%的部分，稅率為50%；增值率超過200%的部分稅率為60%.此外，該條例還特別規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值率未超過20%的免征土地增值稅。因此，降低房地產(chǎn)銷售中的土地增值稅負(fù)擔(dān)的關(guān)鍵，就是控制房地產(chǎn)的增值率，在足額計(jì)算扣除項(xiàng)目的基礎(chǔ)上，特別注意在制定房地產(chǎn)的銷售價(jià)格時(shí)，對(duì)處于土地增值稅臨界點(diǎn)附近的情況，事先一定要進(jìn)行必要的籌劃。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的收入主要為銷售商品房的房款收入。決定銷售商品房的房款收入有兩個(gè)因素，一是商品房的單價(jià)，二是商品房的銷售面積。商品房的銷售面積是相對(duì)固定的，而單價(jià)則是待定可變的。對(duì)于銷售定價(jià)除了考慮市場(chǎng)因素、成本利潤(rùn)等因素，還要巧妙考慮土地增值稅因素。
假設(shè)計(jì)算土地增值稅的扣除項(xiàng)目是固定的，那么就需找到一個(gè)形成土地增值稅相對(duì)低的合理的商品房銷售單價(jià)。首先應(yīng)根據(jù)項(xiàng)目成本費(fèi)用、項(xiàng)目市場(chǎng)環(huán)境及項(xiàng)目預(yù)算利潤(rùn)來確定商品房銷售單價(jià)區(qū)間，然后在這個(gè)區(qū)間內(nèi)取點(diǎn)計(jì)算相應(yīng)的土地增值稅額，再根據(jù)土地增值稅額來計(jì)算各個(gè)單價(jià)形成的項(xiàng)目利潤(rùn)總額，以形成利潤(rùn)總額最大的單價(jià)為最優(yōu)單價(jià)。
例如某房地產(chǎn)公司開發(fā)某房產(chǎn)項(xiàng)目，在開盤前該公司根據(jù)市場(chǎng)環(huán)境及預(yù)計(jì)的成本122000萬元（含稅）、期望的利潤(rùn)水平制定了該項(xiàng)目的均價(jià)區(qū)間為5000～6000元／m2.假設(shè)均為普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，且不考慮因單價(jià)與單套房總價(jià)超標(biāo)界定為高檔房等因素，該項(xiàng)目建筑面積為30萬／m2，并假設(shè)按稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目總額為12億元（以下計(jì)算單位均為萬元）。
根據(jù)以上資料數(shù)據(jù)，假定未知數(shù)A為使增值比率等于20%的均價(jià)，那么可得以下方程式：
[30A-120000×（1+20%）]/120000×（1+20%）=20%
求出該均價(jià)A為5760元／m2，這樣我們可知小于或等于5760元／m2的均價(jià)不需繳納土地增值稅，并且在0～5760元／m2的均價(jià)區(qū)間中，5760元／m2帶來的利潤(rùn)總額是最大的，即：
5760×30-122000=50800（萬元）。
再來看5760～6000元／m2的均價(jià)區(qū)間中，哪一個(gè)均價(jià)帶來的利潤(rùn)總額最大。
首先，假定未知數(shù)B為使增值比率等于50%的均價(jià)，那么可得以下方程式：
[30B-120000×（1+20%）]/120000×（1+20%）=50%
求出該均價(jià)B為7200元／m2，由此可知在5760～6000元／m2的區(qū)間內(nèi)均是按30%的稅率計(jì)算繳納土地增值稅，設(shè)定C為該區(qū)間值的均值，利潤(rùn)總額為：（30C-122000）-（30C-144000）×30%=21C-78800（萬元）。
那么C值越大，利潤(rùn)總額越大。令C為6000元／m2，則利潤(rùn)總額為47200萬元，當(dāng)均價(jià)為5760元／m2時(shí)，其利潤(rùn)總額為50800萬元，大于均價(jià)為6000元／m2所帶來的利潤(rùn)總額。所以，我們可以判定在這個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目中，在這個(gè)均價(jià)區(qū)間內(nèi)，5760元／m2是最好的均價(jià)。
從上述實(shí)例分析可以看出，（在不考慮其他因素的前提下）并不是盲目抬高房?jī)r(jià)就能獲得最大利潤(rùn)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在確定房產(chǎn)售價(jià)前應(yīng)綜合考慮。
二、扣除項(xiàng)目的籌劃
《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定計(jì)算增值額時(shí)，取得土地使用權(quán)所支付的金額、開發(fā)土地的成本費(fèi)用、新建房及配套設(shè)施的成本費(fèi)用（或者舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格），以及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金等項(xiàng)目可以扣除?？鄢?xiàng)目的土地增值稅的籌劃應(yīng)該注意以下問題：
（一）扣除項(xiàng)目要按照稅法規(guī)定的內(nèi)容全面歸集，特別是那些分幾個(gè)項(xiàng)目先后開發(fā)的土地，在核定其已經(jīng)開發(fā)完項(xiàng)目的扣除項(xiàng)目時(shí)要包括分?jǐn)偟皆擁?xiàng)目的土地使用權(quán)取得費(fèi)用、土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)用以及除土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)用外的其他房地產(chǎn)開發(fā)成本，以保證扣除項(xiàng)目的完整。
（二）按照稅法規(guī)定扣除項(xiàng)目中的開發(fā)間接費(fèi)用是指直接組織、管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括職工工資、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)等，這些費(fèi)用要與期間費(fèi)用區(qū)分開。由于期間費(fèi)用中的管理費(fèi)用與銷售費(fèi)用是按照土地使用權(quán)取得費(fèi)用與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%作為扣除項(xiàng)目的，所以如果將開發(fā)間接費(fèi)用錯(cuò)誤地計(jì)入期間費(fèi)用可能會(huì)導(dǎo)致計(jì)算土地增值稅偏高。
（三）在扣除項(xiàng)目中有一條只適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅人的優(yōu)惠政策，即對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)納稅人可按土地使用權(quán)取得費(fèi)用與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和加計(jì)20%予以扣除。依據(jù)此政策，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅人對(duì)于項(xiàng)目是開發(fā)或是轉(zhuǎn)賣就應(yīng)該進(jìn)行比較，哪種方式獲得的利潤(rùn)最大，則采取哪種方式。
三、利用稅收優(yōu)惠
（一）合作建房。
稅法規(guī)定，對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅，建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。企業(yè)可充分利用此項(xiàng)優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)雙贏。假如A房地產(chǎn)開發(fā)公司在某市繁華地段擁有一塊土地，擬與B實(shí)業(yè)公司合作建造辦公大樓，資金由B實(shí)業(yè)公司提供，建成后按比例分房。對(duì)B實(shí)業(yè)公司來說分得的辦公樓不含土地增值稅，會(huì)降低購(gòu)置成本。即使將來處置，也只就屬于自己的部分繳納土地增值稅。對(duì)A房地產(chǎn)開發(fā)公司而言，作為辦公用房，不用繳納土地增值稅，可節(jié)約大量稅負(fù)，降低房地產(chǎn)開發(fā)成本，增強(qiáng)其在市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力。這樣就實(shí)現(xiàn)了出資方和房地產(chǎn)企業(yè)的雙贏。
（二）代建房。
代建房指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)，開發(fā)完成后向客戶收取代建收入的行為。就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，雖取得了一定收入，但始終未發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)報(bào)酬，根據(jù)稅法規(guī)定，這是營(yíng)業(yè)稅而非土地增值稅的征稅范圍。如不采用代建房方式開發(fā)，則房地產(chǎn)屬于該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，銷售時(shí)既要繳納土地增值稅又要繳納營(yíng)業(yè)稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可利用代建房方式減輕稅負(fù)，但前提是在開發(fā)之初就能確定最終用戶，實(shí)行定向開發(fā)，從而避免開發(fā)后銷售繳納土地增值稅。
（三）利用房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的免稅規(guī)定來進(jìn)行稅務(wù)籌劃。
稅法規(guī)定，對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，才征收土地增值稅。同時(shí)，《營(yíng)業(yè)稅法》中也有規(guī)定：“自2003年1月1日起，以不動(dòng)產(chǎn)投資人股，參與接受投資方利潤(rùn)分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅，在投資后轉(zhuǎn)讓其股權(quán)的也不征收營(yíng)業(yè)稅?！狈康禺a(chǎn)企業(yè)就可以利用銷售的有利條件，對(duì)準(zhǔn)備購(gòu)買房產(chǎn)從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的單位，以房產(chǎn)作為投資成為新項(xiàng)目的合伙人，這樣又可以節(jié)約購(gòu)房投資人的購(gòu)房預(yù)算支出，增加新項(xiàng)目的流動(dòng)資金，使新項(xiàng)目更快地開業(yè)經(jīng)營(yíng)。如果其合伙人資金充?；蚍康禺a(chǎn)企業(yè)急需貨幣資金，也可以在短期內(nèi)將投資的房產(chǎn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓給其他合伙人以獲得流動(dòng)資產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)銷售的目的。這樣既不用繳納土地增值稅，又可以免征銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅，大大減輕了稅負(fù)。
稅務(wù)籌劃的目標(biāo)不僅僅是降低企業(yè)某一稅種或者整體的稅后負(fù)擔(dān)，還在于提高企業(yè)的稅后凈利潤(rùn)以及企業(yè)價(jià)值的穩(wěn)定增長(zhǎng)。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行房屋銷售的稅務(wù)籌劃時(shí)，事先要進(jìn)行必要的成本收益分析，并注意風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制，進(jìn)行綜合性的考慮，只有這樣才能夠充分發(fā)揮稅務(wù)籌劃的作用。
