本文所述的“三方協(xié)議”不能抵扣增值稅事宜，是指因簽訂“三方協(xié)議”導(dǎo)致發(fā)票開具方與收取款項(xiàng)方不一致，導(dǎo)致的不能抵扣增值稅的情況，本文主要討論與該事項(xiàng)相關(guān)的規(guī)定，不能濫用文件依據(jù)，導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。  　　
　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發(fā)〔1995〕192號，以下簡稱192號文件）第一條第三款規(guī)定：  　　
　　“納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。”  　　
　　簡單理解一下，就是甲公司銷售貨物給乙公司，乙公司取得的增值稅專用發(fā)票上的銷貨方是甲公司，乙公司必須向甲公司支付貨款，乙公司才可以抵扣發(fā)票上注明的稅款?？偨Y(jié)，就是發(fā)票開具方與收取款項(xiàng)方不一致，采購方不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。  　　
　　在實(shí)際中，會發(fā)生很多類似于“三方協(xié)議”這樣的交易，而且很大一部分情況是正常的經(jīng)營行為。比如為了控制資金，很多大型公司都會設(shè)置統(tǒng)一的結(jié)算中心，所有的款項(xiàng)收付均由中心進(jìn)行，但發(fā)票卻是由各子公司或分公司取得；再比如出于對交易控制的考慮，有些情況必須由特定主體進(jìn)行款項(xiàng)結(jié)算，可能會發(fā)生發(fā)票開具方與款項(xiàng)收取方不一致的情況；還有一些出于信貸風(fēng)險(xiǎn)等等各方面的考慮，總而言之，會有很多民事主體之間正當(dāng)?shù)摹叭絽f(xié)議”，但正當(dāng)?shù)慕灰仔袨閰s有可能與稅法發(fā)生沖突，當(dāng)然這對于稅務(wù)機(jī)關(guān)來講也屬無奈之舉，畢竟有些不守法的納稅人利用“三方協(xié)議”虛開發(fā)票虛假抵扣等。  　　
　　鑒于以上原因，有很多稅務(wù)專家，一直在尋找一些能夠解決該問題的稅務(wù)文件，比如，有觀點(diǎn)認(rèn)為《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第39號，簡稱39號文）中的條款，就是“三方協(xié)議”可以抵扣增值稅的依據(jù)。  　　
　　39號文件規(guī)定：  　　
　　“納稅人通過虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款，但對外開具增值稅專用發(fā)票同時符合以下情形的，不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票：  　　
　　一、納稅人向受票方納稅人銷售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)；  　　
　　二、納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項(xiàng)，或者取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)；  　　
　　三、納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開具的增值稅專用發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，與所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開具的。

受票方納稅人取得的符合上述情形的增值稅專用發(fā)票，可以作為增值稅扣稅憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額?！?nbsp; 　　
　　有觀點(diǎn)認(rèn)為，39號文中的第二條中的“取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”，可以作為對192號文件規(guī)定的補(bǔ)充，可以作為“三方協(xié)議”可以抵扣增值稅的依據(jù)。  　　
　　筆者對此持不同的意見，主要原因如下：  　　
　　一、從39號文件的本意來看  　　
　　舉例簡單理解，假設(shè)A公司取得了虛假的增值稅專用發(fā)票，比如通過支付手續(xù)費(fèi)的方式取得了沒有真實(shí)業(yè)務(wù)背景的增值稅專用發(fā)票等，同時又通過防偽稅控系統(tǒng)開具了增值稅專用發(fā)票給下游公司B，A與B之間的業(yè)務(wù)為真實(shí)情況，簽訂了購銷合同，開具的發(fā)票也符合相關(guān)規(guī)定，A公司已經(jīng)申報(bào)并繳納了增值稅，B公司也向A公司支付了貨款，總而言之符合39號文件的三條規(guī)定。  　　
　　當(dāng)A公司取得虛假增值稅發(fā)票并抵扣的情況被當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后，A公司開具給B公司的發(fā)票行為如果被認(rèn)定為虛開，則不管B公司取得該發(fā)票是善意或惡意行為，都不得抵扣從A公司取得的增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅。  　　
　　這種處理對于B公司來講顯然是極為不合理的，B公司簽訂了正式的合同，貨物交易也是真實(shí)情況，貨款也真實(shí)的支付，不讓其抵扣增值稅對于遵紀(jì)守法的納稅人來講是很難接受的。  　　
　　所以，39號文件規(guī)定，即使通過虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款的納稅人，同時符合文件上述三個條件開具的發(fā)票，不認(rèn)為是虛開增值稅專用發(fā)票。這樣，上述例子中的B公司就有可能不被追繳稅款及滯納金。  　　
　　從39號文件的本意來看，這與“三方協(xié)議”抵扣增值稅完全沒有關(guān)系。  　　
　　二、從“取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”的真實(shí)含義來看  　　
　　有觀點(diǎn)認(rèn)為，“三方協(xié)議”也屬于“取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”的一種形式。  　　
　　這個邏輯很簡單，增值稅條例十九條對于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定，“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天”；營改增財(cái)稅〔2013〕106號文件規(guī)定，“取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)天。”  　　
　　所以，邏輯就出來了：  　　
　　簽訂三方協(xié)議——書面合同確定付款——取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)——不認(rèn)定為虛開——下游可以抵扣  　　
　　這種推理顯然是不正確的，首先39號文件的前提是“納稅人通過虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款”；其次，“三方協(xié)議”的不允許抵扣，指的是發(fā)票開具方與收取款項(xiàng)方不一致的情況，并不能因?yàn)樗^的“取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)”就將此限制忽略，也就是說，即使不考慮39號文件的前提，即使“取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)”，仍然需要考慮發(fā)票開具方與收取款項(xiàng)方不一致的情況。  　　
　　總而言之，筆者認(rèn)為這是對于39號文第二條規(guī)定擴(kuò)大化的理解，其中的“取得了索取銷售款項(xiàng)的憑據(jù)”沒有任何含義指向了三方協(xié)議的情況。  　　
　　當(dāng)然，這里需要解釋一下，“索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)”并不單指合同，比如，甲公司銷售貨物給乙公司，合同規(guī)定驗(yàn)貨后3日內(nèi)付款，這里的“索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)”還包括乙公司的驗(yàn)貨證明、提貨單等單據(jù)。  　　
　　筆者最后強(qiáng)調(diào)，此種做法存在很大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，如果納稅人根據(jù)39號文去簽訂“三方協(xié)議”，認(rèn)為其進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，應(yīng)該不會得到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，雖然其正當(dāng)交易導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)有些冤屈，我們也呼吁盡可能的保護(hù)守法納稅人的正當(dāng)經(jīng)營性為，但納稅人應(yīng)以現(xiàn)行文件規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。39號文并不是“三方協(xié)議”抵扣的救命稻草。