投資收益計(jì)算應(yīng)納稅額的技巧
——更新時(shí)間：2009-02-23 03:08:39 點(diǎn)擊率: 2975
企業(yè)的對(duì)外投資包括債權(quán)性投資和權(quán)益性投資，與所得稅直接有關(guān)的是企業(yè)的投資收益。
在日常的會(huì)計(jì)核算中，企業(yè)的投資收益，不管是債權(quán)性投資收益還是權(quán)益性投資收益，全部計(jì)入“投資收益”賬戶進(jìn)行核算。
稅法上將企業(yè)的投資收益分為持有收益和處置收益。持有收益包括企業(yè)持有債券應(yīng)計(jì)的利息收益和持有權(quán)益性投資所取得的股息性所得，如股息、紅利、聯(lián)營利潤等；處置收益是企業(yè)處置其持有的投資所取得的收益。
企業(yè)在國內(nèi)投資、聯(lián)營取得利潤，由接受投資或聯(lián)營企業(yè)向其他所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅。對(duì)于投資方或參營方分得的利潤（股息），因其已是所得稅后利潤，一般不再征稅。但如果涉及地區(qū)所得稅適用稅率存在差異，則納稅人從其他企業(yè)分回的已經(jīng)交納企業(yè)所得稅的利潤，其已繳納的稅額需要在計(jì)算本企業(yè)所得稅時(shí)予以調(diào)整。
[案例]
[案情說明]湖北宜昌紡織集團(tuán)有限公司2002年發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
（1）自營利潤100萬元，按稅法調(diào)整后，實(shí)際認(rèn)定虧損30萬元。所得稅稅率為33%。
（2）2002年末從上海棉紡印染有限公司分回利潤48.5萬元，上海棉紡印染有限公司適用所得稅稅率為15%，因享受稅收優(yōu)惠實(shí)際執(zhí)行稅率為7.5%。
（3）從荊門紡紗股份有限公司分回利潤33.5萬元，荊門紡紗股份有限公司所得稅稅率為33%。
[要求解答]湖北宜昌紡織集團(tuán)有限公司2002年應(yīng)納企業(yè)所得稅稅額。
[法律依據(jù)]《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》、《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》
[政策解讀]稅法規(guī)定，如果投資方企業(yè)發(fā)生虧損，其分回的利潤可先彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)虧損后仍有余額的，再按照規(guī)定補(bǔ)繳所得稅。
為了簡化計(jì)算，企業(yè)發(fā)生虧損，對(duì)其從被投資方分回的投資收益（包括股息、紅利、聯(lián)營分利等）允許不再還原為稅前利潤，而直接用于彌補(bǔ)虧損，剩余部分再按規(guī)定計(jì)算補(bǔ)稅。如果企業(yè)既有按規(guī)定需要補(bǔ)稅的投資收益，也有不需要補(bǔ)稅的投資收益，可先用需要補(bǔ)稅的投資收益直接彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)后還有虧損的，再用不需要補(bǔ)稅的投資收益彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)后有盈余的，不再補(bǔ)稅。
[計(jì)算說明]依據(jù)上述政策，湖北宜昌紡織集團(tuán)有限公司2002年應(yīng)納企業(yè)所得稅稅額計(jì)算如下：
（1）先彌補(bǔ)虧損：48.5-30=18.5（萬元）；
（2）再還原所得：18.5÷（1-7.5%）+33.5÷（1-33%）=70（萬元）；
（3）計(jì)算補(bǔ)繳稅款：由于上海棉紡印染有限公司適用所得稅率15%，實(shí)際執(zhí)行稅率為7.5%，按稅收饒讓政策，可視同已按15%的稅率納稅。
上海棉紡印染有限公司分回利潤應(yīng)補(bǔ)的稅額=18.5÷（1-7.5%）×（33%-15%）=3.6（萬元）。
荊門紡紗股份有限公司分回利潤，由于與投資方稅率一致，不存在補(bǔ)稅問題。
湖北宜昌紡織集團(tuán)有限公司2002年應(yīng)納企業(yè)所得稅稅額等于：
70×33%-[18.5÷（1-7.5%）×15%+33.5÷（1-33%）×33%]=3.6（萬元）。
（1）、債權(quán)性投資收益的處理
對(duì)于債券投資收益，按照稅法規(guī)定，企業(yè)持有國債的利息收入不納入應(yīng)納稅所得額，也就是免征企業(yè)所得稅；而持有其他債券的利息收入應(yīng)當(dāng)征收企業(yè)所得稅。企業(yè)處置債券（包括國債）取得的處置收益應(yīng)當(dāng)征收企業(yè)所得稅。
按照規(guī)定，企業(yè)持有債權(quán)投資，必須按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確定應(yīng)計(jì)利息收入，加上當(dāng)期的折價(jià)攤銷數(shù)（或減去當(dāng)期的溢價(jià)攤銷數(shù)），長期債權(quán)投資還應(yīng)當(dāng)減去相關(guān)費(fèi)用攤銷數(shù)后的余額，作為當(dāng)期持有債權(quán)投資的投資收益。
（2）、股權(quán)性投資收益的處理
按照稅法規(guī)定，股權(quán)性投資的投資收益包括股權(quán)性投資所得和股權(quán)性投資轉(zhuǎn)讓所得。
所謂股權(quán)性投資所得，即股息性所得，是指企業(yè)通過股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積金中分配取得的股息性質(zhì)的投資收益。
①補(bǔ)稅。由于股權(quán)性投資所得是從被投資企業(yè)的稅后利潤中分配取得的所得，已經(jīng)征收過企業(yè)所得稅，原則上不應(yīng)再征收企業(yè)所得稅。但是按照現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定，對(duì)被投資企業(yè)適用的所得稅稅率低于投資方企業(yè)所得稅稅率的，應(yīng)補(bǔ)征稅率差額部分的稅款。
國家稅務(wù)總局在《企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)文件）進(jìn)一步規(guī)定，凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規(guī)定規(guī)定的定期減稅、免稅政策優(yōu)惠外，其取得的投資所得應(yīng)當(dāng)按規(guī)定還原為稅前收益，并入投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。
具體在計(jì)稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)被投資企業(yè)和投資方企業(yè)適用的所得稅稅率分別不同情況進(jìn)行處理：
若投資方企業(yè)所得稅稅率高于被投資企業(yè)所得稅稅率，投資方企業(yè)取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定補(bǔ)繳所得稅，補(bǔ)繳所得稅的計(jì)算公式為：
來源于被投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額=投資方取得的投資所得÷（1-被投資企業(yè)所得稅稅率）
應(yīng)納所得稅額=來源于被投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額×投資方適用稅率
稅收扣除額=來源于被投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額×被投資企業(yè)所得稅稅率
應(yīng)補(bǔ)繳所得稅額=應(yīng)納所得稅額－稅收扣除額
若投資方企業(yè)所得稅稅率等于被投資企業(yè)所得稅稅率，或者被投資企業(yè)由于按照稅法規(guī)定享受定期減稅、免稅政策優(yōu)惠因而其適用的所得稅稅率低于投資方企業(yè)所得稅稅率的，投資方企業(yè)取得的投資所得不再補(bǔ)繳所得稅。
②股權(quán)性投資所得包括被投資企業(yè)從稅后利潤中分配的全部貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)。貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)和債券等，非貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的除貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資等。被投資企業(yè)為投資方企業(yè)支付的與本身經(jīng)營無關(guān)的任何費(fèi)用，也應(yīng)當(dāng)視作股權(quán)性投資所得。
被投資企業(yè)向投資企業(yè)分配非貨幣性資產(chǎn)，在所得稅處理上，應(yīng)視為以公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和分配兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，并按規(guī)定計(jì)算財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
③除另有規(guī)定者外，不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對(duì)投資采取何種方法核算，當(dāng)被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤分配時(shí)（包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本）時(shí)，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。也就是說，不管投資方企業(yè)在會(huì)計(jì)上采用成本法還是權(quán)益法進(jìn)行股權(quán)投資的核算，也不管實(shí)際收到與否，都應(yīng)當(dāng)在被投資企業(yè)進(jìn)行利潤分配時(shí)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)，并將投資所得并入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，依法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。對(duì)于投資所得在被投資方已納企業(yè)所得稅稅款，在不超過按投資方企業(yè)適用的稅率計(jì)算的抵免限額內(nèi)，從企業(yè)應(yīng)納稅所得額中據(jù)實(shí)抵免；超過抵免限額的部分，可由企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度抵免。股息所得已納企業(yè)所得稅的抵免限額，按不同項(xiàng)目分別計(jì)算。
但是被投資企業(yè)發(fā)生的損失只能由本企業(yè)在計(jì)算繳納企業(yè)所得稅前彌補(bǔ)，投資方企業(yè)不得在計(jì)算本企業(yè)所得時(shí)進(jìn)行稅前彌補(bǔ)。
[案例]
[案情說明]東臺(tái)金太陽電子科技有限公司擁有深圳光明電子股份有限公司60％的股份。2002年2月大豐光明電子股份有限公司提供會(huì)計(jì)報(bào)表，表明大豐光明電子股份有限公司2000年實(shí)現(xiàn)凈利潤1500萬元，2002年3月大豐光明電子股份有限公司決定將其中的1000萬元用于向股東分配股息，4月實(shí)際向東華公司支付股息600萬元。由于東華公司對(duì)大豐光明電子股份有限公司擁有控制權(quán)，所以在會(huì)計(jì)核算時(shí)對(duì)該項(xiàng)投資采用權(quán)益法進(jìn)行核算，2002年2月收到大豐光明電子股份有限公司會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)確認(rèn)投資收益900萬元（1500X60％），4月份企業(yè)實(shí)際收到北洋公司的股息600萬元。
[要求解答]東臺(tái)金太陽電子科技有限公司應(yīng)納稅額。
[法律依據(jù)]《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》、《企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》「國稅發(fā)（2000）118號(hào)」文件。
[分析解答]東臺(tái)金太陽電子科技有限公司在計(jì)稅時(shí)，按照稅法規(guī)定，應(yīng)當(dāng)按被投資企業(yè)實(shí)際發(fā)生的利潤分配額確認(rèn)投資所得，所以東臺(tái)金太陽電子科技有限公司在計(jì)稅時(shí)實(shí)際應(yīng)確認(rèn)的投資所得為600萬元，而不是900萬元。
東臺(tái)金太陽電子科技有限公司適用的所得稅稅率為33％，大豐光明電子股份有限公司由于設(shè)在深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)，適用所得稅稅率為15％，則：
來源于大豐光明電子股份有限公司的應(yīng)納稅所得額=6000000÷（1－15％）=7058823.53元
應(yīng)納所得稅額=7058823.53X33％=2329411.76元
稅收扣除額=7058823.53×15％=1058823.53元
應(yīng)補(bǔ)繳所得稅額=2329411.76-1058823.53=1270588.23元
若大豐光明電子股份有限公司的所得稅稅率也為33％，或者由于享受稅法規(guī)定的定期免稅優(yōu)惠政策，適用所得稅稅率為0，則按規(guī)定不必補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。
若大豐光明電子股份有限公司2001年發(fā)生經(jīng)營虧損1500萬元，則東華公司在收到大豐光明電子股份有限公司的決算報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)投資損失900萬元。但在計(jì)稅時(shí)，該900萬元投資損失不得在稅前扣除。
[案例]
[案情說明]建陽新大地實(shí)業(yè)有限公司擁有順昌萬象電子有限公司52％的股份。2000年，順昌萬象電子有限公司獲利600萬元，決定將其中的500萬元用于向投資者分配股利。按照投資協(xié)議，順昌萬象電子有限公司可以其生產(chǎn)的產(chǎn)品按每件100元的價(jià)格向建陽新大地實(shí)業(yè)有限公司支付股利。該產(chǎn)品單位成本為每件80元。2001年3月建陽新大地實(shí)業(yè)有限公司收到順昌萬象電子有限公司發(fā)來的產(chǎn)品50000件。
[要求解答]建陽新大地實(shí)業(yè)有限公司納稅調(diào)整。
[法律依據(jù)]《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》、《企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》「國稅發(fā)（2000）118號(hào)」文件。
[分析說明]對(duì)于這些產(chǎn)品，順昌萬象電子有限公司首先應(yīng)當(dāng)確認(rèn)產(chǎn)品銷售收入，可以按每件100元的轉(zhuǎn)讓價(jià)格確認(rèn)產(chǎn)品銷售收入5000000元，如果100元的轉(zhuǎn)讓價(jià)格遠(yuǎn)低于正常銷售價(jià)格，可在計(jì)算納稅時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)將按上述關(guān)聯(lián)企業(yè)的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整。其銷售收入與成本的差額1000000元（50000×20）應(yīng)當(dāng)作為收益，按照規(guī)定納入應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；
其次作為對(duì)建陽新大地實(shí)業(yè)有限公司的利潤分配處理。而建陽新大地實(shí)業(yè)有限公司在收到該批產(chǎn)品時(shí)，一方面作為存貨增加，另一方面作為股權(quán)投資所得，根據(jù)建陽新大地實(shí)業(yè)有限公司和順昌萬象電子有限公司所適用的所得稅稅率，確定是否應(yīng)補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。若需要補(bǔ)繳所得稅，其補(bǔ)繳方法同上。
所謂股權(quán)性投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資取得的收入減去股權(quán)投資成本后的余額。按照規(guī)定，被投資企業(yè)對(duì)投資方的分配支付額，如果超過被投資企業(yè)的累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積金而低于投資方的投資成本的，視為投資收回，應(yīng)沖減投資成本；超過投資成本的部分，也視為投資方企業(yè)的投資轉(zhuǎn)讓所得。
按照規(guī)定，對(duì)于投資方取得的股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得，應(yīng)并人應(yīng)納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅。
按照規(guī)定，企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算股權(quán)投資股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可以無限期地向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
