租金收入的會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理
——更新時(shí)間：2010-08-10 04:53:15 點(diǎn)擊率: 2901
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)）對(duì)企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)使用權(quán)而取得的租金收入業(yè)務(wù)中，關(guān)于交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付如何確認(rèn)企業(yè)的租金收入問題進(jìn)行了明確，即根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。出租方如為在我國(guó)境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所、且采取據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè)，也按本條規(guī)定執(zhí)行。
租賃期限跨年度租金的支付一般包括合同簽訂日支付、租賃期間屆滿時(shí)支付、租賃期中（一次或數(shù)次）支付等方法，本文結(jié)合案例，對(duì)“提前收到租金”和“合同簽訂日支付租金、租賃期間屆滿時(shí)支付租金”的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理分析如下。
案例
2008年，甲企業(yè)將該企業(yè)擁有的固定資產(chǎn)租賃給乙企業(yè)使用，合同約定租賃期5年，租金100萬元/年，共計(jì)500萬元。假設(shè)甲企業(yè)有如下幾種租金收取方式（本案例不考慮其他稅費(fèi)）：
1.合同約定租賃期間屆滿時(shí)乙企業(yè)一次性支付全部租金。但甲企業(yè)于2009年12月提前一次性收取了5年的租金500萬元。
2.合同約定合同簽訂之日乙企業(yè)一次性支付全部租金，2008年1月簽訂合同，甲企業(yè)一次性收取了5年的租金500萬元。
3.合同約定租賃期間屆滿時(shí)乙企業(yè)一次性支付全部租金，甲企業(yè)于2012年12月一次性收取了5年的租金500萬元。
會(huì)計(jì)分錄
1.提前收到租金的收入確認(rèn)
①2008年，甲企業(yè)確認(rèn)租金收入100萬元，并同時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)。
根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅〔2003〕16號(hào)）的規(guī)定，單位和個(gè)人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)和商譽(yù)時(shí)，向?qū)Ψ绞杖〉念A(yù)收性質(zhì)的價(jià)款（包括預(yù)收款、預(yù)付款、預(yù)存費(fèi)用、預(yù)收定金等，下同），其營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間以按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，該項(xiàng)預(yù)收性質(zhì)的價(jià)款被確認(rèn)為收入的時(shí)間為準(zhǔn)。因此，2008年度甲企業(yè)會(huì)計(jì)與營(yíng)業(yè)稅確認(rèn)租金收入的時(shí)間相同。會(huì)計(jì)分錄為（單位：萬元，下同）：
借：應(yīng)收賬款———乙企業(yè) 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入———租賃收入 100
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)———營(yíng)業(yè)稅 5。
②2009年提前一次性收取了5年的租金500萬元，甲企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)租金收入100萬元的同時(shí)對(duì)已收取的租金全部確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)。
根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。因此，甲企業(yè)剔除2008年已確認(rèn)的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)100萬元外，應(yīng)對(duì)已收取的400萬元租金在2009年確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)。
借：銀行存款 500
貸：其他業(yè)務(wù)收入———租賃收入 100
預(yù)收賬款———預(yù)收租金 300
應(yīng)收賬款———乙企業(yè) 100
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 20
貸：應(yīng)交稅費(fèi)———營(yíng)業(yè)稅 20。
③2010年~2012年甲企業(yè)每年確認(rèn)租金收入100萬元，3年共計(jì)300萬元。
借：預(yù)收賬款———預(yù)收租金 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入———租賃收入 100。
2.合同簽訂日支付租金
①2008年甲企業(yè)確認(rèn)租金收入100萬元，并同時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)。
借：銀行存款 500
貸：其他業(yè)務(wù)收入———租賃收入 100
預(yù)收賬款———預(yù)收租金 400
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)———營(yíng)業(yè)稅 5。
②2009年甲企業(yè)確認(rèn)租金收入100萬元，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定，剔除已確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)的100萬元外，甲企業(yè)應(yīng)對(duì)已收取的400萬元租金在2009年確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)。
借：預(yù)收賬款———預(yù)收租金 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入———租賃收入 100
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 20
貸：應(yīng)交稅費(fèi)———營(yíng)業(yè)稅 20。
③2010年~2012年甲企業(yè)每年確認(rèn)租金收入100萬元，3年共計(jì)300萬元。
借：預(yù)收賬款———預(yù)收租金 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入———租賃收入 100。
3.租賃期間屆滿時(shí)支付租金
①2008年甲企業(yè)確認(rèn)租金收入100萬元，并根據(jù)財(cái)稅〔2003〕16號(hào)文件的規(guī)定同時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)。
借：應(yīng)收賬款———乙企業(yè) 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入———租賃收入 100
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)———營(yíng)業(yè)稅 5。
②2009年~2011年甲企業(yè)每年確認(rèn)租金收入100萬元。由于合同約定租賃期間屆滿時(shí)支付租金，這種“租賃期間屆滿時(shí)支付租金”的付款時(shí)間約定條款就是《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的索取款項(xiàng)的法律憑據(jù)。此時(shí)甲企業(yè)既沒有收訖營(yíng)業(yè)款項(xiàng)，又沒有取得索取營(yíng)業(yè)款項(xiàng)的憑據(jù)，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，甲企業(yè)2009年~2011年不確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)。
借：應(yīng)收賬款———乙企業(yè) 100
貸：其他業(yè)務(wù)收入———租賃收入 100。
③2012年收到租金，甲企業(yè)在確認(rèn)100萬元租金收入的同時(shí)，應(yīng)對(duì)已收取的500萬元租金，剔除已確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)的100萬元外的400萬元租金確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)。
借：銀行存款 500
貸：應(yīng)收賬款———乙企業(yè) 400
其他業(yè)務(wù)收入———租賃收入 100
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 20
貸：應(yīng)交稅費(fèi)———營(yíng)業(yè)稅 20。
納稅調(diào)整
1.提前收到租金的收入確認(rèn)
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第六條第（六）項(xiàng)所稱租金收入，是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。那么，對(duì)于企業(yè)租賃期限跨年度且承租人提前一次性支付的租金，企業(yè)如何確認(rèn)租金收入？為此，國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)文件進(jìn)行了補(bǔ)充規(guī)定，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。根據(jù)上述文件的規(guī)定，對(duì)租賃合同已經(jīng)約定承租人應(yīng)付租金日期而出租人提前一次性收到的租賃期跨年度的租金收入，既可以按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條的規(guī)定在合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期確認(rèn)收入，又可以根據(jù)國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)文件的規(guī)定在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)的年度收入。
甲企業(yè)可按照合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期確認(rèn)收入，2008年~2011年每年通過年度納稅申報(bào)表附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第5行“4.未按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)的收入”調(diào)減100萬元，2012年一次性確認(rèn)收入500萬元?；蛘撸灼髽I(yè)在租賃期2008年~2012年內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入，企業(yè)會(huì)計(jì)處理與稅法一致，無需作任何調(diào)整。
2.合同簽訂日支付租金
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第六條所稱租金收入按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。所以，甲企業(yè)2008年應(yīng)確認(rèn)租金收入500萬元，調(diào)增應(yīng)納稅所得額400萬元，填入年度納稅申報(bào)表附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第5行，2009年~2012年每年調(diào)減100萬元。
3.租賃期間屆滿時(shí)支付租金
甲企業(yè)2008年~2011年每年通過年度納稅申報(bào)表附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第5行調(diào)減應(yīng)納稅所得是100萬元，2012年一次性確認(rèn)租金收入500萬元。
