不能為了節(jié)稅亂用“小規(guī)?！鄙矸?/h1>
——更新時(shí)間：2009-02-24 10:43:24 點(diǎn)擊率: 3259
從1月1日起，我國(guó)開(kāi)始實(shí)施新的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》，修訂后的增值稅條例刪除了有關(guān)不得抵扣購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定，允許納稅人抵扣購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，對(duì)小規(guī)模納稅人不再設(shè)置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率，將征收率統(tǒng)一降至3%，將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17％。
甲公司是2006年開(kāi)業(yè)的原煤開(kāi)采企業(yè)，為增值稅一般納稅人，增值稅稅負(fù)在9.5%左右（實(shí)繳增值稅/主營(yíng)業(yè)務(wù)收入）。乙公司是甲公司新近收購(gòu)并控股的原煤開(kāi)采企業(yè)，該公司在2009年1月上旬剛注冊(cè)，是增值稅小規(guī)模納稅人，增值稅稅負(fù)3%（實(shí)繳增值稅/主營(yíng)業(yè)務(wù)收入），兩公司同在一個(gè)縣內(nèi)，相距30公里。為最大限度減少稅收成本，公司股東提出了兩個(gè)納稅籌劃方案。
方案一
第一種方案是根據(jù)納稅主體不同身份（一般納稅人或小規(guī)模納稅人）提出的納稅籌劃方案?；I劃前，甲公司增值稅稅負(fù)在9.5%左右，針對(duì)乙公司作為小規(guī)模納稅人的增值稅實(shí)際稅負(fù)低于甲公司一般納稅人稅負(fù)的實(shí)際情況，甲公司可以將客戶(hù)分為兩類(lèi)，第一類(lèi)是需要增值稅專(zhuān)用發(fā)票的一般納稅人客戶(hù)，第二類(lèi)是不需要增值稅專(zhuān)用發(fā)票的營(yíng)業(yè)稅納稅人或小規(guī)模納稅人客戶(hù)。
甲公司把第二類(lèi)客戶(hù)的業(yè)務(wù)交由乙公司負(fù)責(zé)生產(chǎn)且銷(xiāo)售，以此來(lái)達(dá)到降低增值稅稅負(fù)的目的。對(duì)于第二類(lèi)客戶(hù)，因其不需增值稅專(zhuān)用發(fā)票，不同的銷(xiāo)售主體（一般納稅人或小規(guī)模納稅人）含稅定價(jià)相同，其成本不會(huì)發(fā)生變化。但因小規(guī)模納稅人的稅負(fù)率為3%，故乙公司銷(xiāo)售比甲公司銷(xiāo)售有優(yōu)勢(shì)，增值稅稅負(fù)下降6.5個(gè)百分點(diǎn)。
例如，2009年某中學(xué)從甲公司購(gòu)入原煤價(jià)稅共計(jì)50萬(wàn)元，甲公司的收入為50÷1.17=42.74（萬(wàn)元）。如果改由乙公司銷(xiāo)售給某中學(xué)，乙公司的收入為50÷1.03=48.54（萬(wàn)元），以銷(xiāo)售含稅額50萬(wàn)元計(jì)算，轉(zhuǎn)移給乙公司銷(xiāo)售后可增加利潤(rùn)5.8萬(wàn)元。
該方案看似完美，但在此提醒企業(yè)應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十八條第一款內(nèi)容，“條例第十一條所稱(chēng)小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為：從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營(yíng)貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷(xiāo)售額（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“應(yīng)稅銷(xiāo)售額”）在50萬(wàn)元以下（含本數(shù)，下同）的。”和第三十四條第二款規(guī)定“納稅人銷(xiāo)售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，未申請(qǐng)辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的，應(yīng)按銷(xiāo)售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得使用增值稅專(zhuān)用發(fā)票”。
據(jù)此，上述乙公司銷(xiāo)售額達(dá)到50萬(wàn)元就必須辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)，而且根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十三條：“除國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，納稅人一經(jīng)認(rèn)定為一般納稅人后，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人?！笨芍思{稅人身份具有不可逆轉(zhuǎn)性。
如果乙公司的銷(xiāo)售額超過(guò)50萬(wàn)元而未申請(qǐng)辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)，后果是十分嚴(yán)重的。乙公司的銷(xiāo)售將按17%繳納增值稅，而且沒(méi)有相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)可以抵扣，增值稅稅負(fù)率將達(dá)17%。
例如某工業(yè)企業(yè)賬簿記載銷(xiāo)售收入為50萬(wàn)元，為小規(guī)模納稅人，當(dāng)年繳納稅款1.5萬(wàn)元。如果經(jīng)過(guò)稽查部門(mén)稽查，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)少計(jì)50萬(wàn)元收入，則該企業(yè)當(dāng)年的銷(xiāo)售收入為100萬(wàn)元，超過(guò)了50萬(wàn)元的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，而該企業(yè)未申請(qǐng)一般納稅人認(rèn)定手續(xù)。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十四條第二款規(guī)定，企業(yè)須補(bǔ)稅：100×17%-1.5=15.5萬(wàn)元，而不是補(bǔ)稅50×3%=1.5萬(wàn)元。
所以，雖然小規(guī)模納稅人的征收率降至3%，很多企業(yè)會(huì)有成為小規(guī)模納稅人的動(dòng)力，但如果企業(yè)對(duì)新的增值稅條例把握不好，如對(duì)視同銷(xiāo)售收入等處理不當(dāng)，造成稅法上認(rèn)可的銷(xiāo)售收入超過(guò)50萬(wàn)元但企業(yè)未及時(shí)申報(bào)辦理一般納稅人手續(xù)的，將要補(bǔ)稅。
方案二
第二種方案是對(duì)小規(guī)模企業(yè)外購(gòu)設(shè)備的納稅籌劃。納稅籌劃前，由乙公司外購(gòu)價(jià)值200萬(wàn)元的新設(shè)備。因乙公司是小規(guī)模納稅人，相應(yīng)的增值稅額29.06萬(wàn)元不可在稅前抵扣。但增值稅額相應(yīng)計(jì)入設(shè)備價(jià)值中可抵扣企業(yè)所得稅金額為29.06×25%=7.27（萬(wàn)元）。
由于新《增值稅暫行條例》中設(shè)備進(jìn)項(xiàng)抵扣并不適用于小規(guī)模納稅人，所以甲公司與乙公司在設(shè)備抵扣方面有籌劃空間。由于甲乙公司為關(guān)聯(lián)企業(yè)，同時(shí)乙是一個(gè)新公司，需要添置大量的機(jī)器設(shè)備，乙公司與甲公司為同行業(yè)，機(jī)器設(shè)備往往是同類(lèi)型，具有很強(qiáng)的共用性。
由甲公司購(gòu)置資產(chǎn)總價(jià)200萬(wàn)元，其中增值稅29.06萬(wàn)元。甲公司可以將新設(shè)備租賃給乙公司使用，租賃期為5年，年租賃費(fèi)40萬(wàn)元。
將甲公司與乙公司合并為一個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)考慮，甲公司5年共收取租賃費(fèi)200萬(wàn)元，支付的營(yíng)業(yè)稅為200×5%=10（萬(wàn)元），產(chǎn)生稅收成本收益為29.06－10=19.06（萬(wàn)元）。另外繳納的營(yíng)業(yè)稅可抵扣企業(yè)所得稅10×25%＝2.5（萬(wàn)元），共節(jié)稅21.56萬(wàn)元，該納稅籌劃方案節(jié)稅金額為14.29（21.56－7.27）萬(wàn)元。
此方案的實(shí)施應(yīng)考慮新《增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令第538號(hào)）第十條：“下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)”和《關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2008〕170號(hào)）第五條：“納稅人已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)發(fā)生條例第十條(一)至(三)項(xiàng)所列情形的，應(yīng)在當(dāng)月按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率。本通知所稱(chēng)固定資產(chǎn)凈值，是指納稅人按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度計(jì)提折舊后計(jì)算的固定資產(chǎn)凈值。”
根據(jù)這些規(guī)定可知：上述甲公司外購(gòu)新設(shè)備租賃給乙公司，甲公司將不能把新設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額在銷(xiāo)項(xiàng)稅中抵扣，必須在出租設(shè)備當(dāng)月將該進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，該籌劃方案不僅不能節(jié)約增值稅，還將使公司額外負(fù)擔(dān)營(yíng)業(yè)稅稅款10萬(wàn)元。
