編者按：

《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱“《稅收征管法》”）第八十八條規(guī)定：“納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人同稅務機關在納稅上發(fā)生爭議時，必須先依照稅務機關的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應的擔保，然后可以依法申請行政復議，對行政復議決定不服的，可以依法向人民法院起訴。”該規(guī)定明確了納稅前置制度，即要求納稅人在對稅務機關征稅行為行使法律救濟權利之前，要先行繳清稅款及滯納金或者提供相應的擔保。相對于繳納稅款及滯納金入庫，納稅人可能更傾向于提供納稅擔保。那么納稅人應如何提供納稅擔保？華稅律師根據(jù)《稅收征管法》及其實施細則、《納稅擔保試行辦法》相關規(guī)定，在本文中作出梳理。

一、納稅擔保方式

納稅擔保是指經稅務機關同意或確認，納稅人或其他自然人、法人、經濟組織為納稅人應當繳納的稅款及滯納金提供擔保的行為。納稅擔保范圍包括稅款、滯納金和實現(xiàn)稅款、滯納金的費用。費用包括抵押、質押登記費用，質押保管費用，以及保管、拍賣、變賣擔保財產等相關費用支出。納稅擔保方式包括保證、抵押及質押。

1.納稅保證

納稅保證，是指在中國境內具有納稅擔保能力的自然人、法人或者其他經濟組織作為納稅保證人向稅務機關保證，當納稅人未按照稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務機關確定的期限繳清稅款、滯納金時，由納稅保證人按照約定履行繳納稅款及滯納金的行為。納稅擔保從稅務機關在納稅擔保書簽字蓋章之日起生效。

納稅保證為連帶責任保證，納稅人和納稅保證人對所擔保的稅款及滯納金承擔連帶責任。當納稅人在稅收法律、行政法規(guī)或稅務機關確定的期限屆滿未繳清稅款及滯納金的，稅務機關即可要求納稅保證人在其擔保范圍內承擔保證責任，繳納擔保的稅款及滯納金。

對于納稅保證人，《納稅擔保試行辦法》有較為嚴格的條件限制。國家機關，學校、幼兒園、醫(yī)院等事業(yè)單位、社會團體、企業(yè)法人的職能部門、無民事行為能力或限制民事行為能力的自然人以及與納稅人存在擔保關聯(lián)關系的不得作為納稅保證人。兩年內有偷稅、抗稅、騙稅、逃避追繳欠稅行為被稅務機關、司法機關追究過法律責任；因有稅收違法行為正在被稅務機關立案處理或涉嫌刑事犯罪被司法機關立案偵查的；納稅信譽等級被評為C級以下的；在主管稅務機關所在地的市（地、州）沒有住所的自然人或稅務登記不在本市（地、州）的企業(yè)；有欠稅行為的納稅人也不得作為納稅保證人。

2.納稅抵押

納稅抵押，是指納稅人或納稅擔保人作為抵押人，不轉移對抵押物的占有，將抵押物作為稅款及滯納金的擔保。納稅人逾期未繳清稅款及滯納金的，稅務機關作為抵押權人有權依法處置抵押物以抵繳稅款及滯納金。納稅抵押財產應當辦理抵押物登記，納稅抵押自抵押物登記之日起生效。

3.納稅質押

納稅質押，是指經稅務機關同意，納稅人或納稅擔保人將其動產或權利憑證移交稅務機關占有，將該動產或權利憑證作為稅款及滯納金的擔保。納稅質押分為動產質押和權利質押。納稅質押自納稅擔保書和納稅擔保財產清單經稅務機關確認和質物移交之日起生效。

納稅人逾期未繳清稅款及滯納金的，稅務機關有權依法處置該動產或權利憑證以抵繳稅款及滯納金。

二、納稅擔保程序

根據(jù)《納稅擔保試行辦法》及相關規(guī)定，華稅律師為納稅人總結納稅擔保程序如下，當然各地稅務機關對納稅擔保的具體程序作出具體規(guī)定時，納稅人應按照該具體規(guī)定提供納稅擔保。

無論是哪種納稅擔保方式，納稅擔保人應當填寫《納稅擔保書》，納稅擔保書應當包括以下內容：（1）納稅人應繳納的稅款及滯納金數(shù)額、所屬期間、稅種、稅目名稱；（2）納稅人應當履行繳納稅款及滯納金的期限；（3）保證人的存款賬號或者開戶銀行及其賬號或者抵押物或質物的名稱、數(shù)量、質量、價值、狀況、移交前所在地、所有權權屬或者使用權權屬；（4）擔保范圍及擔保責任；（5）擔保期間和履行保證責任的期限；（6）稅務機關認為需要說明的其他事項。

納稅擔保人除了填寫《納稅擔保書》，按照提供的納稅擔保方式不同，還應提供如下相關資料。

1.納稅保證

對納稅保證人的保證能力《納稅擔保試行辦法》作出如下規(guī)定，法人或其他經濟組織財務報表資產凈值超過需要擔保的稅額及滯納金2倍以上，自然人、法人或其他經濟組織所擁有或者依法可以處分的未設置擔保的財產的價值超過需要擔保的稅額及滯納金。因此，納稅保證人還應提供納稅保證人上年度財務會計報表、當期貨幣資金余額情況及所有銀行存款帳戶的對帳單復印件。

2.納稅抵押

提供抵押擔保的，納稅擔保人還應提供《納稅擔保財產清單》及下表中其他相關材料。

3.納稅質押

提供抵押質押的，納稅擔保人還應提供《納稅擔保財產清單》及下表中其他相關材料。

    三、納稅擔保責任

    1.納稅保證

    納稅人在規(guī)定的期限屆滿未繳清稅款及滯納金，稅務機關在保證期限內書面通知納稅保證人的，納稅保證人應按照納稅擔保書約定的范圍，自收到納稅通知書之日起15日內繳納稅款及滯納金，履行擔保責任。納稅保證人未按照規(guī)定的履行保證責任的期限繳納稅款及滯納金的，由稅務機關發(fā)出責令限期繳納通知書，責令納稅保證人在限期15日內繳納；逾期仍未繳納的，經縣以上稅務局（分局）局長批準，對納稅保證人采取強制執(zhí)行措施，通知其開戶銀行或其他金融機構從其存款中扣繳所擔保的納稅人應繳納的稅款、滯納金，或扣押、查封、拍賣、變賣其價值相當于所擔保的納稅人應繳納的稅款、滯納金的商品、貨物或者其他財產，以拍賣、變賣所得抵繳擔保的稅款、滯納金。