六、賬務(wù)處理以及稅款計(jì)算

 1、企業(yè)其他人員借款個(gè)人所得稅

案例：某企業(yè)，2014年6月為企業(yè)一高級(jí)管理人員購(gòu)買汽車，價(jià)值15萬(wàn)，汽車的所有權(quán)登記為該高管個(gè)人。該企業(yè)以借款給該高管的形式支付該筆款項(xiàng)，賬務(wù)上計(jì)入其他應(yīng)收款，在2014年底該款項(xiàng)尚未歸還。為方便理解，暫不考慮其月工資。

根據(jù)158號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)其他人員向企業(yè)借款用于購(gòu)買房屋及其他財(cái)產(chǎn)，將所有權(quán)登記為企業(yè)其他人員，且借款年度終了后未歸還借款的，按照“工資、薪金所得''項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。

有以下三種計(jì)算方式：

（1）、將該借款作為不含稅工資計(jì)算個(gè)人所得稅

該高管取得了價(jià)值15萬(wàn)的汽車，相當(dāng)于取得了到手工資15萬(wàn)，因此應(yīng)按照不含稅金額計(jì)算個(gè)人所得稅。

企業(yè)的賬務(wù)處理應(yīng)為：

借：管理費(fèi)用——職工薪酬　　245309.09

    貸：應(yīng)付職工薪酬　　245309.09

 借：應(yīng)付職工薪酬　　245309.09

    貸：其他應(yīng)收款　　150000

        應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅　　95309.09

驗(yàn)算，（245309.09-3500）×45%-13505=95309.09

需要說(shuō)明的是，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于雇主為雇員承擔(dān)全年一次性獎(jiǎng)金部分稅款有關(guān)個(gè)人所得稅計(jì)算方法問(wèn)題的公告國(guó)家稅務(wù)總局公告》（2011年第28號(hào)）第四條規(guī)定，“雇主為雇員負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅款，應(yīng)屬于個(gè)人工資薪金的一部分。凡單獨(dú)作為企業(yè)管理費(fèi)列支的，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)不得稅前扣除。”

上述賬務(wù)處理中，企業(yè)為員工負(fù)擔(dān)的個(gè)人所得稅款，未單獨(dú)作為管理費(fèi)（注意，不是指管理費(fèi)用）列支，而是計(jì)入當(dāng)期的工資薪金，因此可以企業(yè)所得稅稅前扣除。

如果按照不含稅工資計(jì)算，我們可以看出，個(gè)人所得稅稅負(fù)很高，汽車價(jià)值15萬(wàn)卻需要繳納將近10萬(wàn)元的稅款。因此，可以考慮由高管個(gè)人負(fù)擔(dān)此稅款，則150000成為含稅工資。

（2）、將該借款作為含稅工資計(jì)算個(gè)人所得稅

應(yīng)納個(gè)人所得稅為=（150000-3500）×45%-13505=52420元

 賬務(wù)處理為：

借：管理費(fèi)用——職工薪酬　　150000

    貸：應(yīng)付職工薪酬　　150000

借：應(yīng)付職工薪酬　　150000

    貸：其他應(yīng)收款　　97580

        應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅　　52420

    個(gè)人所得稅款，由該高管負(fù)擔(dān)：

借：銀行存款　　52420

    貸：其他應(yīng)收款　　52420

其他應(yīng)收款全部沖銷完畢。

我們可以看出，按照含稅工資計(jì)算個(gè)人所得稅為52420，與按照不含稅工資計(jì)算個(gè)人所得稅的95309.09，其差額還是很大的。

（3）、將該借款作為含稅年終一次性獎(jiǎng)金計(jì)算個(gè)人所得稅

假設(shè)符合年終一次性獎(jiǎng)金的條件：

年終一次性獎(jiǎng)金個(gè)人所得稅額=150000×25%-1005=36495，賬務(wù)處理同上。

以上三種方式，按照不含稅工資計(jì)算，個(gè)人所得稅額95309.09；按照含稅工資計(jì)算，個(gè)人所得稅額52420；按照含稅年終一次性獎(jiǎng)金，個(gè)人所得稅額36495。

當(dāng)然，還需考慮其他事項(xiàng)，比如后兩種方式，雖然稅額降低，卻是由員工負(fù)擔(dān)個(gè)人所得稅；年終一次性獎(jiǎng)金每年只能使用一次；還要考慮與當(dāng)期員工工資薪金合并計(jì)稅等情況。

2、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)個(gè)人之外的企業(yè)個(gè)人投資者借款個(gè)人所得稅

根據(jù)文件規(guī)定，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)之外的個(gè)人投資者從企業(yè)借款，在該納稅年度終了后即不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的，依照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。

個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)之外的個(gè)人投資者從企業(yè)借款，用于購(gòu)買房屋及其他財(cái)產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員，且借款年度終了后未歸還借款的，依照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。

案例：某有限責(zé)任企業(yè)個(gè)人股東，2014年6月從企業(yè)借款80萬(wàn)，未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，且在2014年底未歸還借款，按照“利息、股息、紅利所得”計(jì)征個(gè)人所得稅。

該股東應(yīng)繳納個(gè)人所得稅=80÷（1-20%）×20%=20萬(wàn)

 賬務(wù)處理為：

借：利潤(rùn)分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤(rùn)　　100

    貸：應(yīng)付股利　　100

借：應(yīng)付股利　　100

    貸：其他應(yīng)收款　　80

        應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅　　20

假設(shè)在以后期間股東還款80萬(wàn)，此時(shí)應(yīng)賬務(wù)處理為：

借：銀行存款　　80

    營(yíng)業(yè)外支出　　20

    貸：利潤(rùn)分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤(rùn)　　100

這里的營(yíng)業(yè)外支出，是因?yàn)橹耙蚪杩钅甓冉K了未歸還導(dǎo)致計(jì)征個(gè)人所得稅，以后期間歸還時(shí)不能退稅或抵扣導(dǎo)致的，這是因企業(yè)不熟悉稅法導(dǎo)致的稅務(wù)損失，當(dāng)然，是不能在企業(yè)所得稅稅前扣除的。

如果當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)允許以后退還借款時(shí)可退還或抵扣個(gè)人所得稅，則在還款的分錄中，可將20萬(wàn)稅款計(jì)入應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅科目借方。

七、總結(jié)

鑒于我國(guó)現(xiàn)行稅法中對(duì)于個(gè)人從企業(yè)借款的個(gè)人所得稅的規(guī)定，建議以借款名義行利潤(rùn)分配以及工資發(fā)放之實(shí)的行為應(yīng)盡快偃旗息鼓；而不屬于這些行為的情況，也應(yīng)盡量注意稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，畢竟在實(shí)務(wù)中，執(zhí)行起來(lái)還是較復(fù)雜的。