六、賬務(wù)處理以及稅款計算

 1、企業(yè)其他人員借款個人所得稅

案例：某企業(yè)，2014年6月為企業(yè)一高級管理人員購買汽車，價值15萬，汽車的所有權(quán)登記為該高管個人。該企業(yè)以借款給該高管的形式支付該筆款項，賬務(wù)上計入其他應收款，在2014年底該款項尚未歸還。為方便理解，暫不考慮其月工資。

根據(jù)158號文件規(guī)定，企業(yè)其他人員向企業(yè)借款用于購買房屋及其他財產(chǎn)，將所有權(quán)登記為企業(yè)其他人員，且借款年度終了后未歸還借款的，按照“工資、薪金所得''項目計征個人所得稅。

有以下三種計算方式：

（1）、將該借款作為不含稅工資計算個人所得稅

該高管取得了價值15萬的汽車，相當于取得了到手工資15萬，因此應按照不含稅金額計算個人所得稅。

企業(yè)的賬務(wù)處理應為：

借：管理費用——職工薪酬　　245309.09

    貸：應付職工薪酬　　245309.09

 借：應付職工薪酬　　245309.09

    貸：其他應收款　　150000

        應繳稅費——應交個人所得稅　　95309.09

驗算，（245309.09-3500）×45%-13505=95309.09

需要說明的是，《國家稅務(wù)總局關(guān)于雇主為雇員承擔全年一次性獎金部分稅款有關(guān)個人所得稅計算方法問題的公告國家稅務(wù)總局公告》（2011年第28號）第四條規(guī)定，“雇主為雇員負擔的個人所得稅款，應屬于個人工資薪金的一部分。凡單獨作為企業(yè)管理費列支的，在計算企業(yè)所得稅時不得稅前扣除?！?

上述賬務(wù)處理中，企業(yè)為員工負擔的個人所得稅款，未單獨作為管理費（注意，不是指管理費用）列支，而是計入當期的工資薪金，因此可以企業(yè)所得稅稅前扣除。

如果按照不含稅工資計算，我們可以看出，個人所得稅稅負很高，汽車價值15萬卻需要繳納將近10萬元的稅款。因此，可以考慮由高管個人負擔此稅款，則150000成為含稅工資。

（2）、將該借款作為含稅工資計算個人所得稅

應納個人所得稅為=（150000-3500）×45%-13505=52420元

 賬務(wù)處理為：

借：管理費用——職工薪酬　　150000

    貸：應付職工薪酬　　150000

借：應付職工薪酬　　150000

    貸：其他應收款　　97580

        應繳稅費——應交個人所得稅　　52420

    個人所得稅款，由該高管負擔：

借：銀行存款　　52420

    貸：其他應收款　　52420

其他應收款全部沖銷完畢。

我們可以看出，按照含稅工資計算個人所得稅為52420，與按照不含稅工資計算個人所得稅的95309.09，其差額還是很大的。

（3）、將該借款作為含稅年終一次性獎金計算個人所得稅

假設(shè)符合年終一次性獎金的條件：

年終一次性獎金個人所得稅額=150000×25%-1005=36495，賬務(wù)處理同上。

以上三種方式，按照不含稅工資計算，個人所得稅額95309.09；按照含稅工資計算，個人所得稅額52420；按照含稅年終一次性獎金，個人所得稅額36495。

當然，還需考慮其他事項，比如后兩種方式，雖然稅額降低，卻是由員工負擔個人所得稅；年終一次性獎金每年只能使用一次；還要考慮與當期員工工資薪金合并計稅等情況。

2、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)個人之外的企業(yè)個人投資者借款個人所得稅

根據(jù)文件規(guī)定，個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)之外的個人投資者從企業(yè)借款，在該納稅年度終了后即不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。

個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)之外的個人投資者從企業(yè)借款，用于購買房屋及其他財產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員，且借款年度終了后未歸還借款的，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。

案例：某有限責任企業(yè)個人股東，2014年6月從企業(yè)借款80萬，未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營，且在2014年底未歸還借款，按照“利息、股息、紅利所得”計征個人所得稅。

該股東應繳納個人所得稅=80÷（1-20%）×20%=20萬

 賬務(wù)處理為：

借：利潤分配——應付現(xiàn)金股利或利潤　　100

    貸：應付股利　　100

借：應付股利　　100

    貸：其他應收款　　80

        應繳稅費——應交個人所得稅　　20

假設(shè)在以后期間股東還款80萬，此時應賬務(wù)處理為：

借：銀行存款　　80

    營業(yè)外支出　　20

    貸：利潤分配——應付現(xiàn)金股利或利潤　　100

這里的營業(yè)外支出，是因為之前因借款年度終了未歸還導致計征個人所得稅，以后期間歸還時不能退稅或抵扣導致的，這是因企業(yè)不熟悉稅法導致的稅務(wù)損失，當然，是不能在企業(yè)所得稅稅前扣除的。

如果當?shù)囟悇?wù)機關(guān)允許以后退還借款時可退還或抵扣個人所得稅，則在還款的分錄中，可將20萬稅款計入應繳稅費——應交個人所得稅科目借方。

七、總結(jié)

鑒于我國現(xiàn)行稅法中對于個人從企業(yè)借款的個人所得稅的規(guī)定，建議以借款名義行利潤分配以及工資發(fā)放之實的行為應盡快偃旗息鼓；而不屬于這些行為的情況，也應盡量注意稅務(wù)風險，畢竟在實務(wù)中，執(zhí)行起來還是較復雜的。