李生華是長江機器制造有限公司的經營部經理，也是公司的股東、業(yè)務骨干，公司計劃全年給他50萬元的報酬（假設當?shù)貍€人所得稅免征額為1200元并可在企業(yè)所得稅前扣除，企業(yè)所得稅稅率33%）。對于這筆收入，應該怎樣發(fā)放稅收成本才最低呢？
籌劃分析
就一般情況而言，存在五種支付方案：
第一種方案，以獎金的形式發(fā)放。具體發(fā)放方法是平時每月發(fā)工資 1200元。年終，公司根據(jù)業(yè)績考核的結果向其發(fā)放人民幣 485600 元。由于 485600 元已超過計稅工資，該公司要調增所得額，交納企業(yè)所得稅。
公司應繳納企業(yè)所得稅：
485600×33% = 160248（元）
李生華應繳納個人所得稅：
(1200+48560-1200)×45％-15375=203145（元）
發(fā)放這 50 萬元的工資和獎金后，企業(yè)和個人應繳納稅金合計為 363393 元。
第二種方式，實行年薪制，年薪 50 萬元（不包括其他福利）。
公司應繳納企業(yè)所得稅： 485600 × 33％ = 160248（元）
根據(jù)實行年薪制的有關規(guī)定，經營者全年應繳納的個人所得稅為
[(500000÷12一1200)×30％－3375〕×12 = 105180 （元）
發(fā)放這 50 萬元的工資和獎金后，企業(yè)和個人應繳納稅金合計為 265428 元。
第三種形式，做股息、紅利分配。平時每月發(fā)工資 1200 元，而將剩余的 485600 元以股息、紅利的形式發(fā)放。
股息、紅利屬稅后分配，企業(yè)對稅后發(fā)放的 485600 元獎金承擔的企業(yè)所得稅與稅前調整所交納的企業(yè)所得稅不同，因此，計算時首先要倒算出458600元的稅前所得額。
設 485600 元不含稅獎金對應的含稅所得額為 X ，則
X = X × 33％ = 485600（元）
X = 485600 ÷（ l - 33 % ) = 724776.11（元）
公司應繳納企業(yè)所得稅＝ 724776.11×33％ = 239176.11（元）
李生華應繳納個人所得稅：
485600 × 20％ = 97120（元）
發(fā)放這 50 萬元的工資和獎金后，企業(yè)和個人應繳納的稅金合計為 336296.11 元。
第四種方式：每月支付工資 2000 元，年終以0.48 元/股的價格獲得股票 5 萬元股。
當時股票市價為 10 元/股， 5 年后，預計股票市場價為 40 元股，且以后年度股票市價將逐年減少，經營者將在股票市價為 40 元／股時轉讓股票。當時的平均利潤為 8 % （不負擔其他福利，經營者持股期間不能分利潤）。
根據(jù)股票的有關稅收規(guī)定，經營者應納的個人所得稅為
( 10 - 0.48 ) × 5000 = 476000（元）
[( 2000-1200 ) × 10％- 25 〕× 11＋ ( 2000 + 476000 - 1200 ) ×45%-15375
= 199790（元）
與此同時，取得股票期權的稅前利潤為
40 × 50000 × 0.6806（折現(xiàn)系數(shù)）- 24000（購買成本）+ 24000（工資收入）
= 1361200（元）
第五種方式，月工資為3萬元，年工資為36萬元（社會平均工資為每年2萬元），年養(yǎng)老保險、醫(yī)療保險、住房公積金、失業(yè)保險分別為1.2萬元(即社會平均工資三倍的20 %）、 2.16 萬元、 1.8 萬元、 0.216 萬元，年終獎金 8.624 萬元。
根據(jù)工資福利有關稅收規(guī)定，經營者個人每月應負擔的住房公積金、醫(yī)療保險分別為工資總額的 5％、2 % ；養(yǎng)老保險、失業(yè)保險分別為按 社會平均工資三倍的 8％、 05％繳納，此四項可不并入工資薪金所得計算個人所得稅。全年應納的個人所得稅為：
[（30000-1500-600-400-25-1200)×25％-1375]×12＋86240×40％-103751
=86446（元）
公司應繳納企業(yè)所得稅：
( 360000 + 86240 - 1200 × 12 )× 33%
= 142507.2（元）
公司與個人合計應繳納所得稅為 228953.2 元
籌劃結論
對上述五種激勵方式條件下企業(yè)和經營者應納的所得稅及經營者稅后凈所得進行分析可以看出，上述五種激勵方式中以獎勵股票期權最優(yōu)。當然我們也要看到，其中的風險是不同的。
籌劃點評
這是一個引用案例，筆者在這里對原案例進行了一些修改和完善。本書之所以引用該案例，是因為向職工發(fā)放現(xiàn)金是我國目前激勵員工的積極性的一個重要方式，讀者可以通過此類案例的分析，了解各種籌劃的操作思路。
對于企業(yè)的支出，目前的稅法已經有比較全面的規(guī)定，如招待費、計稅工資、廣告費、宣傳費和各項提留等可以在企業(yè)所得稅稅前扣除的項目，稅法都有具體的要求，沒有按規(guī)定計算的不得稅前扣除。有的項目，稅法要求在規(guī)定的項目范圍內據(jù)實扣除，超過的部分要調增所得額，補交企業(yè)所得稅。對于這個規(guī)定，在具體操作過程中，由于各企業(yè)的具體情況不同，同樣的事項可能就有不同的結果。比如說：有的項目，由于項目費用以不同的名義發(fā)生，列支渠道也不同。如企業(yè)對股東發(fā)放獎金，應在成本費用中列支，如果發(fā)放股息和紅利，則應在稅后利潤分配，它們的稅收負擔不一樣。因此，企業(yè)在選擇個人收入是稅前還是稅后分配時，應考慮發(fā)放金額的大小并結合企業(yè)所得稅的負擔，經過測算來判斷和選擇建立更能吸引人才、留住人才的薪酬激勵機制。
但是，這個案例的操作性相對比較差，主要是因為企業(yè)的經營成果在當時的認定是可以操作的，但是，對未來經營成果的確認卻要受多方面因素的制約，所以，用股票期權來認定收入存在一定的難度。
這里需要注意的是，本案例是在原政策條件下進行的，如果按照《國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)［2005］9號）規(guī)定，全年一次性獎金計稅方法有了根本的變化，解決了往年把全年勞動成果按當月收入處理帶來的適用稅率過高、級差過小等問題，在事實上彌補了年薪制的空白，形成以月薪制為基礎、兼容年勞動成果的格局。
