企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義連載八

      第十三條　企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。
　　前款所稱公允價(jià)值，是指按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。
　　「釋義」本條是關(guān)于以非貨幣形式取得的收入的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定。
　　企業(yè)所得稅法只規(guī)定了收入的取得形式可分為貨幣形式和非貨幣形式，但對(duì)于非貨幣形式收入如何確定價(jià)值則沒有規(guī)定。而非貨幣形式收入的價(jià)值是其應(yīng)納稅所得額的計(jì)算前提，因此本條對(duì)此確定標(biāo)準(zhǔn)作出了規(guī)定。
　　本條是對(duì)原《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第十三條修改后形成的。原外資企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則第十三條規(guī)定，企業(yè)取得的收入為非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益的，其收入額應(yīng)當(dāng)參照當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算或者估定。本條規(guī)定以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。按照公允價(jià)值確定收入額，使稅法進(jìn)一步與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相銜接。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》第四十二條會(huì)計(jì)計(jì)量屬性規(guī)定，在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。對(duì)企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，有別于貨幣性收入的固定性和確定性，通常按公允價(jià)值來確定收入額。
　　非貨幣形式取得的收入，在會(huì)計(jì)上通常采取公允價(jià)值作為標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）于2006年9月正式發(fā)布了《美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第157號(hào)———公允價(jià)值計(jì)量》，將公允價(jià)值定義為：“報(bào)告實(shí)體所在市場(chǎng)的參與者之間進(jìn)行的有序交易中出售一項(xiàng)資產(chǎn)所收到的價(jià)格或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所支出的價(jià)格。”而在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）的《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》，其中對(duì)公允價(jià)值的定義為：“公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~?！蔽覈?guó)2007年起實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中將公允價(jià)值作為歷史成本法、重置成本法、可變現(xiàn)現(xiàn)值法和現(xiàn)值法等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中最重要的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性和資產(chǎn)評(píng)估方式之一。公允價(jià)值并不是主觀對(duì)非貨幣財(cái)產(chǎn)的評(píng)價(jià)，而是參考各種客觀標(biāo)準(zhǔn)后所確定的，具有一定的科學(xué)性，因此在實(shí)踐中也被廣泛采用。
　　財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第四十二條對(duì)“公允價(jià)值”的計(jì)量方法作了說明，規(guī)定：“在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量?！贝送?，公允價(jià)值在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的具體規(guī)定中還有多處提到。如：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)———投資性房地產(chǎn)》規(guī)定，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：（一）投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；（二）企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)———非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足如下兩個(gè)條件，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：第一是交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；第二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。如果上述兩個(gè)條件不能同時(shí)滿足，則仍以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入成本，不確定損益。
　　本條第二款對(duì)“公允價(jià)值”的定義，即按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。市場(chǎng)是商品等價(jià)交換的場(chǎng)所，商品在市場(chǎng)上通過交易價(jià)格發(fā)現(xiàn)自身的價(jià)值，因此市場(chǎng)價(jià)格作為公允價(jià)值的確定標(biāo)準(zhǔn)，具有客觀性和公平性。市場(chǎng)價(jià)格，可以理解為熟悉情況的買賣雙方在公平交易的條件下所確定的價(jià)格，或無(wú)關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項(xiàng)資產(chǎn)可以達(dá)成的交易價(jià)格。本條第二款的規(guī)定較為原則，其具體應(yīng)用則由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等部門規(guī)定進(jìn)行細(xì)化。實(shí)務(wù)中，公允價(jià)值通常需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷。在對(duì)非貨幣資產(chǎn)進(jìn)行交易之前，企業(yè)往往邀請(qǐng)專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)和評(píng)估人員對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行評(píng)估，以便為交易時(shí)的定價(jià)作參考。