職工教育經(jīng)費(fèi)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理
——更新時(shí)間：2010-03-18 09:21:31 點(diǎn)擊率: 3173
職工教育經(jīng)費(fèi)不同于其他職工薪酬，在會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理方面不僅有著較大的差異，而且較為特殊。如何協(xié)調(diào)二者的差異，是企業(yè)在實(shí)務(wù)處理中需要特別關(guān)注的問(wèn)題。
職工教育經(jīng)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理
按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)———職工薪酬》第二條和第四條的規(guī)定，職工教育經(jīng)費(fèi)作為職工薪酬的一個(gè)組成部分，應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，將應(yīng)計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2008）》要求企業(yè)按照職工工資總額的1.5%的計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)量應(yīng)付職工薪酬（職工教育經(jīng)費(fèi)）義務(wù)金額和應(yīng)相應(yīng)計(jì)入成本費(fèi)用的薪酬金額。從業(yè)人員技術(shù)要求高、培訓(xùn)任務(wù)重、經(jīng)濟(jì)效益好的企業(yè)，可以根據(jù)國(guó)家相關(guān)規(guī)定，按照職工工資總額的2.5%計(jì)量應(yīng)計(jì)入成本費(fèi)用的職工教育經(jīng)費(fèi)。
《企業(yè)財(cái)務(wù)通則（2006）》第四十四條規(guī)定，職工教育經(jīng)費(fèi)按照國(guó)家規(guī)定的比例提取，專(zhuān)項(xiàng)用于企業(yè)職工后續(xù)職業(yè)教育和職業(yè)培訓(xùn)。
職工教育經(jīng)費(fèi)的稅務(wù)處理
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十二條規(guī)定，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資、薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕1號(hào)）規(guī)定，軟件生產(chǎn)企業(yè)（集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)視同軟件企業(yè)）的職工培訓(xùn)費(fèi)用，可按實(shí)際發(fā)生額在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務(wù)處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2009〕202號(hào)）規(guī)定，軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用，根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕1號(hào)）規(guī)定，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。軟件生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)確劃分職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)支出，對(duì)于不能準(zhǔn)確劃分的，以及準(zhǔn)確劃分后職工教育經(jīng)費(fèi)中扣除職工培訓(xùn)費(fèi)用的余額，一律按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十二條規(guī)定的比例扣除。
根據(jù)上述規(guī)定，職工教育經(jīng)費(fèi)可以分下列3種情況進(jìn)行會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理：
1.當(dāng)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出等于按照工資、薪金總額的2.5%計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)時(shí)，不會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，因而無(wú)需確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。
2.當(dāng)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出小于按照工資、薪金總額的2.5%計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)時(shí)，應(yīng)付職工薪酬（職工教育經(jīng)費(fèi)）存在賬面價(jià)值，而不存在計(jì)稅基礎(chǔ)，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)0之間的差額產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。但是，由于該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異在以后納稅年度不能結(jié)轉(zhuǎn)扣除，因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其視同永久性差異處理。即在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整增加該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異，而無(wú)需確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
3.當(dāng)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出大于按照工資、薪金總額的2.5%計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)時(shí)，應(yīng)付職工薪酬（職工教育經(jīng)費(fèi)）不存在賬面價(jià)值，而按照稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，其賬面價(jià)值0與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異屬于所得稅準(zhǔn)則中所界定的特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。由于該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，因此企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整增加該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異，并在預(yù)計(jì)該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額的情況下確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
例：甲企業(yè)于2008年2月9日成立，假定2008年度、2009年度、2010年度實(shí)際發(fā)放的工資、薪金總額分別為1000萬(wàn)元、1200萬(wàn)元、1600萬(wàn)元，實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)分別為33萬(wàn)元、24萬(wàn)元、28萬(wàn)元。甲企業(yè)各年度實(shí)際發(fā)放的工資、薪金均符合稅法所界定的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予稅前扣除。甲企業(yè)按照職工工資總額的2.5%計(jì)提職工教育經(jīng)費(fèi)。假定有確鑿的證據(jù)預(yù)計(jì)甲企業(yè)在可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額；各年度適用的所得稅稅率均為25%。
（1）2008年度，甲企業(yè)按照職工工資總額的2.5%計(jì)提了職工教育經(jīng)費(fèi)25萬(wàn)元（1000×2.5%），并已計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用。甲企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出為33萬(wàn)元，其中25萬(wàn)元從已計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)中開(kāi)支，8萬(wàn)元直接計(jì)入當(dāng)期相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用。按照稅法規(guī)定，甲企業(yè)在本年度稅前準(zhǔn)予扣除的職工教育經(jīng)費(fèi)支出為25萬(wàn)元，兩者之間產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異8萬(wàn)元（33萬(wàn)元－25萬(wàn)元）。由于該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，因此甲企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行納稅調(diào)整（即在2008年度利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整增加該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異8萬(wàn)元），并在預(yù)計(jì)該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額的情況下確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)2萬(wàn)元（8×25%）。會(huì)計(jì)分錄如下（單位：萬(wàn)元）：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 2
貸：所得稅費(fèi)用 2。
（2）2009年度，甲企業(yè)按照職工工資總額的2.5%計(jì)提了職工教育經(jīng)費(fèi)30萬(wàn)元（1200×2.5%），并已計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，而實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出24萬(wàn)元從已計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)中開(kāi)支，另外2008年度產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異8萬(wàn)元中的6萬(wàn)元（30－24）予以轉(zhuǎn)回，一方面進(jìn)行納稅調(diào)整（即在2009年度利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整減少轉(zhuǎn)回的該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異6萬(wàn)元），另一方面轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)1.5萬(wàn)元（6×25%）。
借：所得稅費(fèi)用 1.5
貸： 遞延所得稅資產(chǎn) 1.5。
（3）2010年度，甲企業(yè)按照職工工資總額的2.5%計(jì)提了職工教育經(jīng)費(fèi)40萬(wàn)元（1600×2.5%），并已計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，而實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出28萬(wàn)元從已計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)中開(kāi)支，另外2008年度產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異8萬(wàn)元中剩余的2萬(wàn)元（2009年度已經(jīng)轉(zhuǎn)回6萬(wàn)元）予以轉(zhuǎn)回，一方面進(jìn)行納稅調(diào)整，即在2010年度利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整減少轉(zhuǎn)回的該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異2萬(wàn)元，再調(diào)整增加當(dāng)期產(chǎn)生的永久性差異12萬(wàn)元（40－28），另一方面轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)0.5萬(wàn)元（2×25%）。
借：所得稅費(fèi)用 0.5
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 0.5。
