平銷返利的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理解析
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平銷返利，即生產(chǎn)企業(yè)以商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價(jià)或高于商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價(jià)的價(jià)格將貨物銷售給商業(yè)企業(yè)，商業(yè)企業(yè)再以進(jìn)貨成本或低于進(jìn)貨成本的價(jià)格進(jìn)行銷售，生產(chǎn)企業(yè)則以返還利潤(rùn)等方式彌補(bǔ)商業(yè)企業(yè)的進(jìn)銷差價(jià)損失。在實(shí)踐中，部分生產(chǎn)企業(yè)贈(zèng)送實(shí)物或商業(yè)企業(yè)進(jìn)銷此類實(shí)物不開發(fā)票、不記賬，以此達(dá)到偷稅的目的。平銷行為不僅造成地區(qū)間增值稅收入非正常轉(zhuǎn)移，而且造成了稅收流失。
為了規(guī)范企業(yè)的平銷返利行為，國(guó)家先后出臺(tái)若干政策進(jìn)行約束。本文以實(shí)例形式就企業(yè)如何正確處理兩類平銷返利，即現(xiàn)金返利與實(shí)物返利的財(cái)稅問題進(jìn)行解析。
現(xiàn)金返利的實(shí)務(wù)處理
例：甲公司為某商場(chǎng)的商品供應(yīng)商，每期期末，按商場(chǎng)銷售本公司商品金額的5%進(jìn)行平銷返利。2009年11月，商場(chǎng)共銷售甲公司商品金額234萬(wàn)元，按約定收到返利11.7萬(wàn)元。
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于平銷行為征收增值稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1997〕167號(hào)）、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應(yīng)方收取的部分費(fèi)用征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2004〕136號(hào)）規(guī)定，商場(chǎng)收取的返還收入，應(yīng)按規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金。商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的各種收入，一侓不得開具增值稅專用發(fā)票。
在平銷返利活動(dòng)中，商場(chǎng)從供應(yīng)商手里收取上述返還資金，其實(shí)并不是銷售收入，而是對(duì)進(jìn)銷差價(jià)損失的補(bǔ)償，也可以理解為對(duì)購(gòu)進(jìn)成本價(jià)的讓步，自然不允許開具增值稅專用發(fā)票。
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發(fā)票問題的通知》（國(guó)稅函〔2006〕1279號(hào)）規(guī)定，納稅人銷售貨物并向購(gòu)買方開具增值稅專用發(fā)票后，由于購(gòu)貨方在一定時(shí)期內(nèi)累計(jì)購(gòu)買貨物達(dá)到一定數(shù)量，或者由于市場(chǎng)價(jià)格下降等原因，銷貨方給予購(gòu)貨方相應(yīng)的價(jià)格優(yōu)惠或補(bǔ)償?shù)日劭?、折讓行為，銷貨方可按現(xiàn)行《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。
綜上可見，對(duì)于商場(chǎng)向供應(yīng)商收取的返還資金，商場(chǎng)不出具發(fā)票，而應(yīng)由供應(yīng)商出具紅字專用發(fā)票。
1.商場(chǎng)的財(cái)稅處理。
2009年11月末，商場(chǎng)應(yīng)暫依《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》所列增值稅稅額從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中轉(zhuǎn)出，待取得銷售方開具的紅字專用發(fā)票后，與留存的《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》一并作為記賬憑證進(jìn)行會(huì)計(jì)處理（單位：萬(wàn)元，下同）：
借：銀行存款 11.7
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 10
應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 1.7。
同時(shí)，商場(chǎng)在當(dāng)期增值稅申報(bào)表附表二第21行“紅字專用發(fā)票通知單注明的進(jìn)項(xiàng)稅額”欄作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出申報(bào)。
2.供應(yīng)商的財(cái)稅處理。
2009年11月30日，經(jīng)計(jì)算應(yīng)返利11.7萬(wàn)元，供應(yīng)商開具紅字專用發(fā)票，憑此紅字發(fā)票進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10
應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1.7
貸：銀行存款 11.7。
供應(yīng)商在當(dāng)期增值稅申報(bào)表上并不專門體現(xiàn)紅字專用發(fā)票銷售額，而是作為對(duì)銷售收入的抵減額合并申報(bào)。
實(shí)物返利的實(shí)務(wù)處理
相對(duì)于現(xiàn)金返利而言，實(shí)物返利的處理要復(fù)雜一些。
例：甲公司為某商場(chǎng)的商品供應(yīng)商，每期期末，按商場(chǎng)銷售本公司商品金額的5%進(jìn)行實(shí)物返利。2009年11月，商場(chǎng)共銷售甲公司商品金額234萬(wàn)元，按約定收到含稅價(jià)值為11.7萬(wàn)元的實(shí)物返利。
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于平銷行為征收增值稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1997〕167號(hào)）規(guī)定，供應(yīng)商平銷返利的方式不論是資金返還贈(zèng)送實(shí)物或其他方式，商業(yè)企業(yè)因購(gòu)買貨物而從供應(yīng)方取得的各種形式的返還資金，均應(yīng)依所購(gòu)貨物的增值稅稅率計(jì)算應(yīng)沖減的進(jìn)項(xiàng)稅金，并從其取得返還資金當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅金中予以沖減。
相應(yīng)的，供應(yīng)商的實(shí)物返利應(yīng)作如下處理：一是實(shí)物的視同銷售，二是完成利潤(rùn)返還。完成利潤(rùn)返還與現(xiàn)金返還的處理一致，而返利實(shí)物的視同銷售要計(jì)征增值稅銷項(xiàng)稅額。也就是說(shuō)，供應(yīng)商在實(shí)物返利時(shí)，要同時(shí)確認(rèn)價(jià)格折讓引起的前期已確認(rèn)收入、銷項(xiàng)稅額的減少，以及贈(zèng)送實(shí)物視同銷售引起本期收入、銷項(xiàng)稅額的增加。在開具發(fā)票方面，也會(huì)涉及兩份發(fā)票，一是折讓的紅字發(fā)票，二是視同銷售的藍(lán)字發(fā)票。
1.商場(chǎng)的財(cái)稅處理。
2009年11月30日，經(jīng)計(jì)算返利11.7萬(wàn)元，商場(chǎng)取得供應(yīng)商紅字專用發(fā)票（以下簡(jiǎn)稱“票1”），憑《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》及紅字發(fā)票沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，同時(shí)取得返利實(shí)物的增值稅藍(lán)字發(fā)票（以下簡(jiǎn)稱“票2”）抵扣聯(lián)，按正常購(gòu)進(jìn)貨物進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：
借：庫(kù)存商品———平銷返利 10
應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1.7 （票2）
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 10
應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）1.7 （票1）。
票1對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，商場(chǎng)在當(dāng)期增值稅申報(bào)表附表二第21行“紅字專用發(fā)票通知單注明的進(jìn)項(xiàng)稅額”作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出申報(bào)；票2對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，則在當(dāng)期增值稅申報(bào)表附表二第2行“本期認(rèn)證相符且本期申報(bào)抵扣”作抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額申報(bào)。
2.供應(yīng)商的財(cái)稅處理。
2009年11月30日，經(jīng)計(jì)算應(yīng)返利11.7萬(wàn)元，供應(yīng)商開具返利折讓引起的紅字專用發(fā)票（對(duì)應(yīng)上述票1），同時(shí)開具返利實(shí)物視同銷售的增值稅藍(lán)字發(fā)票（對(duì)應(yīng)上述票2）：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10
應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1.7（票1）
貸：庫(kù)存商品 10
應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1.7（票2）。
與現(xiàn)金返利相同，供應(yīng)商在當(dāng)期增值稅申報(bào)表上并不專門體現(xiàn)紅字專用發(fā)票銷售額，而是作為對(duì)銷售收入的抵減額合并申報(bào)。
需要注意的是，對(duì)外購(gòu)實(shí)物進(jìn)行返利，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，要相應(yīng)調(diào)增視同銷售收入10萬(wàn)元及相應(yīng)成本10萬(wàn)元。
那么，一紅一藍(lán)的對(duì)沖開票，最終供銷雙方的增值稅影響都為零，有意義嗎？不開票或只開紅票可以嗎？
答案是不可以。因?yàn)槿绻婚_發(fā)票，根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔1997〕167號(hào)文件的規(guī)定，因?qū)嵨锓道虉?chǎng)的進(jìn)項(xiàng)稅額必須作轉(zhuǎn)出處理，否則就是偷逃稅行為。同時(shí)，因未取得對(duì)方的實(shí)物返利發(fā)票，這部分進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法申報(bào)抵扣。供應(yīng)商方面，返利實(shí)物視同銷售作“未開具發(fā)票”銷售申報(bào)銷項(xiàng)稅額后，會(huì)因沒有按國(guó)稅函〔2006〕1279號(hào)文件規(guī)定開具紅字發(fā)票，而無(wú)法申報(bào)抵減因折讓而引起的原已確認(rèn)的收入和銷項(xiàng)稅額。如果只開紅字發(fā)票，商場(chǎng)憑紅字發(fā)票作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，但返利實(shí)物因未取得對(duì)方發(fā)票無(wú)法正常入賬，容易形成賬外庫(kù)存。供應(yīng)商憑開具的紅字發(fā)票申報(bào)抵減因折讓而引起的原已確認(rèn)的收入和銷項(xiàng)稅額，但對(duì)返利實(shí)物不開發(fā)票不記賬，也造成稅款流失。
