土地增值稅籌劃技巧
——更新時間：2009-02-20 03:37:27 點擊率: 3504
其實，盡管我國土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和實行四級超率累進(jìn)稅率計算征收：增值額未超過扣除項目金額（基本等于項目成本）50%的部分，稅率為30%；超過扣除項目金額50%、未超過100%的部分，稅率為40%；超過扣除項目金額100%、未超過200%的部分，稅率為50%；增值額超過扣除項目金額200%的部分，稅率為60%.但是同時，國家也相繼制定出臺一系列配套管理措施和相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，納稅人如果能充分運用有關(guān)政策規(guī)定，利用好這些優(yōu)惠政策進(jìn)行合理籌劃，還是可以達(dá)到降低土地增值稅稅收成本、進(jìn)一步提高投資效益的目的。在此，筆者為大家提供幾個土地增值稅籌劃技巧。
巧用特殊扣除項目規(guī)定
《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定“財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。
其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。上述計算扣除的具體比例，由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定?！?BR> 這里所說的（一）為取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。這里的（二）為開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本，是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本，包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費用。據(jù)此，若企業(yè)主要依靠負(fù)債籌資，利息費用占的比例較大，應(yīng)提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明，將利息費計入房地產(chǎn)開發(fā)費用，反之，若主要依靠權(quán)益資本籌資則不必，可利用另外一種方法。
例1：甲房地產(chǎn)公司2008年1月開發(fā)一處房地產(chǎn)，為取得土地使用權(quán)支付1000萬元，為開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施花費1200萬元，財務(wù)費用中可以按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒌睦⒅С鰹?00萬元，不超過商業(yè)銀行同類同期貸款利率。
對于是否提供金融機(jī)構(gòu)證明，公司財務(wù)人員通過核算發(fā)現(xiàn)，如果不提供金融機(jī)構(gòu)證明，則該公司所能扣除費用的最高額為（1000+1200）×10%=220萬元；如果提供金融機(jī)構(gòu)證明，該公司所能扣除費用的最高額為200+（1000+1200）×5%=310萬元?？梢?，在這種情況下，公司提供金融機(jī)構(gòu)證明是有利的選擇。
例2：甲房地產(chǎn)公司2008年2月開發(fā)另一處房地產(chǎn)，為取得土地使用權(quán)支付1000萬元，為開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施花費1200萬元，財務(wù)費用中可以按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒌睦⒅С鰹?0萬元，不超過商業(yè)銀行同類同期貸款利率。
現(xiàn)在需要公司決定是否提供金融機(jī)構(gòu)證明，同例1一樣，如果不提供金融機(jī)構(gòu)證明，則該公司所能扣除費用的最高額為（1000+1200）×10%=220萬元；如果提供金融機(jī)構(gòu)證明，該公司所能扣除費用的最高額為80+（1000+1200）×5%=190萬元。可見，在這種情況下，公司不提供金融機(jī)構(gòu)證明是有利的選擇。
企業(yè)判斷是否提供金融機(jī)構(gòu)證明，關(guān)鍵在于看所發(fā)生的能夠扣除的利息支出占稅法規(guī)定的開發(fā)成本的比例，如果超過5%，則提供證明比較有利，如果沒有超過5%，則不提供證明比較有利。
需要注意的是，《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時計算與清算項目有關(guān)的扣除項目金額，應(yīng)根據(jù)土地增值稅暫行條例第六條及其實施細(xì)則第七條的規(guī)定執(zhí)行。除另有規(guī)定外，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。如果籌劃企業(yè)不能提供有關(guān)合法有效憑證的，不予扣除。
分散有關(guān)經(jīng)營收入
房地產(chǎn)銷售所負(fù)擔(dān)的稅收主要是土地增值稅和營業(yè)稅，而土地增值稅是超率累進(jìn)稅率，即房地產(chǎn)的增值率越高，所適用的稅率也越高。因此，如果有可能分解房地產(chǎn)銷售的價格，從而降低房地產(chǎn)的增值率，則房地產(chǎn)銷售所承擔(dān)的土地增值稅就可以大大降低。由于很多房地產(chǎn)在出售時已經(jīng)進(jìn)行了簡單裝修，因此，可以從簡單裝修上做文章，將其作為單獨的業(yè)務(wù)獨立核算。這樣就可以通過兩次銷售房地產(chǎn)進(jìn)行稅收籌劃。
例3：某房地產(chǎn)公司出售一棟房屋，房屋總售價為1000萬元，該房屋進(jìn)行了簡單裝修并安裝了簡單必備設(shè)施。根據(jù)相關(guān)稅法的規(guī)定，該房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)允許扣除的費用為400萬元，增值額為600萬元。該房地產(chǎn)公司應(yīng)該繳納土地增值稅、營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加以及企業(yè)所得稅。土地增值率為600/400×100%=150%.
根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第10條的規(guī)定，增值額超過扣除項目金額100%，未超過200%的，土地增值稅稅額＝增值額×50%－扣除項目金額×15%.因此，應(yīng)當(dāng)繳納土地增值稅600×50%-400×15%=240萬元；應(yīng)該繳納營業(yè)稅1000×5%=50萬元；應(yīng)當(dāng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費附加50×10%=5萬元。不考慮企業(yè)所得稅，該房地產(chǎn)公司的利潤為1000-400-240-50-5=305萬元。
如果進(jìn)行稅收籌劃，將該房屋的出售分為兩個合同，第一個合同為房屋出售合同，不包括裝修費用，房租出售價格為700萬元，允許扣除的成本為300萬元。第二個合同為房屋裝修合同，裝修費用300萬元，允許扣除的成本為100萬元。則土地增值率為400/300×100%=133%.應(yīng)該繳納土地增值稅400×50%-300×15%=155萬元；營業(yè)稅700×5%=35萬元；城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費附加35×10%=3.5萬元。裝修收入應(yīng)當(dāng)繳納營業(yè)稅300×3%=9萬元；城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費附加9×10%=0.9萬元。
不考慮企業(yè)所得稅，該房地產(chǎn)公司的利潤700-300-155-35-3.5+300-100-9-0.9=396.6萬元。經(jīng)過稅收籌劃，企業(yè)可減輕稅收負(fù)擔(dān)91.6[396.6-305]萬元。
增加扣除項目金額
土地增值稅是房地產(chǎn)開發(fā)的主要成本之一，而土地增值稅在建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值率不超過20%的情況下可以免征，企業(yè)可以通過增加扣除項目使得房地產(chǎn)的增值率不超過20%，從而享受免稅待遇。
例4：某房地產(chǎn)公司開發(fā)一棟普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，房屋售價為1000萬元，按照稅法規(guī)定可扣除費用為800萬元。增值額為200萬元，增值率為200/800×100%=25%，該房地產(chǎn)公司需要繳納土地增值稅200×30%=60萬元；營業(yè)稅1000×5%=50萬元；城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費附加50×10%=5萬元。不考慮企業(yè)所得稅，該房地產(chǎn)公司的利潤為1000-800-60-50-5=85萬元。
如果該房地產(chǎn)公司進(jìn)行稅收籌劃，將該房屋進(jìn)行簡單裝修，費用為200萬元，房屋售價增加至1200萬元。則按照稅法規(guī)定可扣除項目增加為1000萬元，增值額為200萬元，增值率為200/1000×100%=20%，不需要繳納土地增值稅。
該房地產(chǎn)公司需要繳納營業(yè)稅1200×5%=60萬元；城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費附加60×10%=6萬元。如不考慮企業(yè)所得稅，則該房地產(chǎn)公司的利潤為1200-1000-60-6=134萬元。比籌劃前增加利潤49[134-85]萬元。
利用核定征收方法
《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以參照與其開發(fā)規(guī)模和收入水平相近的當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的土地增值稅稅負(fù)情況，按不低于預(yù)征率的征收率核定征收土地增值稅：（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置但未設(shè)置賬簿的；（二）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；（三）雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以確定轉(zhuǎn)讓收入或扣除項目金額的；（四）符合土地增值稅清算條件，未按照規(guī)定的期限辦理清算手續(xù)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期清算，逾期仍不清算的；（五）申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的。
這一政策規(guī)定，無疑為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃留了一道“口子”。因為如果企業(yè)不能夠提供證明，在現(xiàn)實的操作中，很可能就可以按照預(yù)征額來繳稅，最終的清算將不會影響其已經(jīng)產(chǎn)生的利潤。對于企業(yè)來說，籌劃時具體可通過下列公式確定（以建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅為例）：假設(shè)取得房產(chǎn)收入為A，扣除項目金額為B，當(dāng)?shù)赝恋卦鲋刀惖念A(yù)征率為a%，增值率為X.（1）當(dāng)X≤20%時，由于免征，則宜采用清算方式；（2）當(dāng)20%≤X≤50%時，適用30%稅率，如果（A-B）×30%≤A×a%，則宜采用清算方式，反之，宜采用核定征收方法；（3）當(dāng)50%≤X≤100%時，適用40%稅率，如果[（A-B）×40%-B×5%]≤A×a%，則宜采用清算方式，反之，宜采用核定征收方法，依次類推……
例5：2008年，某房地產(chǎn)開發(fā)公司按當(dāng)?shù)匾话忝裼米≌瑯?biāo)準(zhǔn)建造了一座住宅樓，預(yù)計以市場價格銷售收入為1300萬元，假設(shè)扣除項目金額為1000萬元，當(dāng)?shù)赝恋卦鲋刀惖念A(yù)征率為2%.如果進(jìn)行清算，則增值額為1300－1000＝300萬元，占扣除額的300÷1000×100%=30％，應(yīng)納土地增值稅=300×30％＝90萬元。
如果該房地產(chǎn)公司事先進(jìn)行稅收籌劃，使稅務(wù)機(jī)關(guān)對該項工程只得采用“按不低于預(yù)征率的征收率核定征收土地增值稅”，那將有可能按照預(yù)征額來繳稅=1300×2%=26萬元，比籌劃前節(jié)稅64（90-26）萬元之多。
